ПОСТАНОВЛЕНИЕ

10 апреля 2025 года 6001-24-00-6ап/758(2) город Астана

Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Республики Казахстан (судебная коллегия) в составе:

председательствующего – судьи Альжанова Г.У. судей – Ермагамбетовой Ж.Б., Нажмиденова Б.Т., с участием прокурора Сайпеной З.Ш., представителя истца Братусь Е.А., представителей ответчика Жулмухамбетова Ж., Әукеновой З.Р.,

рассмотрев в здании Верховного Суда Республики Казахстан в открытом судебном заседании административное дело по иску товариществ с ограниченной ответственностью (далее - ТОО) «PGS Energy», «General Capital Company» к государственному учреждению «Министерство финансов Республики Казахстан» (далее - Министерство) о признании незаконным и отмене приказа Министра финансов Республики Казахстан от 25 мая 2023 года №540 в части включения в график проведения проверок по особому порядку,

поступившее по кассационным жалобам истца ТОО «PGS Energy» на решение и определение специализированного межрайонного административного суда (СМАС) города Астаны от 22 сентября 2023 года, постановление и определение судебной коллегии по административным делам (СКАД) суда города Астаны от 21 декабря 2023 года,

УСТАНОВИЛА:

Истцы обратились в суд с вышеуказанными требованиями, мотивировав тем, что у них отсутствуют не исполненные уведомления по камеральному контролю, взаиморасчетов с неблагонадежными поставщиками не имеется, нет сведений о нарушении налогового законодательства и отсутствует недоимка по налогам и другим обязательным платежам в бюджет, расчет коэффициента налоговой нагрузки рассчитан неверно, в графике не указаны налоговый период и вид проверки, поэтому приказ о назначении налоговой проверки вынесен безосновательно.

Определением суда дела объединены в одно производство.

Определением СМАС города Астаны от 22 сентября 2023 года иск ТОО «PGS Energy» в части требований о признании незаконным решения республиканского государственного учреждения «Департамент государственных доходов по городу Алматы Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» об отказе в удовлетворении заявлении ТОО «PGS Energy» о неоформлении и невручении предписания о проведении периодической налоговой проверки; признании незаконным решения республиканского государственного учреждения «Комитет государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» об отказе в удовлетворении заявления ТОО «PGS Energy» о даче указаний республиканскому государственному учреждению «Департамент государственных доходов по городу Алматы Комитета государственных доходов доходов Министерства финансов Республики Казахстан» о неоформлении и невручении предписания о проведении периодической налоговой проверки в отношении ТОО «PGS Energy»; о признании незаконным бездействия республиканского государственного учреждения «Комитет государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» по нерегистрации приказа КГД МФ РК от 29 декабря 2018 года № 592-ДСП в органах юстиции возвращен, как не подлежащий рассмотрению в порядке административного судопроизводства.

Решением СМАС города Астаны от 22 сентября 2023 года в удовлетворении исков отказано.

Постановлением СКАД суда города Астаны от 21 декабря 2023 года решение и определение суда первой инстанции оставлены без изменения.

В кассационной жалобе истец ТОО «PGS Energy», не соглашаясь с судебными актами местных судов, просит их отменить и вынести новое решение об удовлетворении административного иска, определения судов о возврате иска отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, ссылаясь на то, что в основу судебных актов были положены доказательства, не исследованные судом и не приобщенные к материалам дела, что является грубейшим нарушением требований процессуального законодательства и влечет за собой безусловную отмену. Включение в график было произведено на основании оценки степени риска с использованием открытых и закрытых (конфиденциальных) критериев, в результате чего истцу необоснованно присвоена высокая степень риска. Приказ Комитета государственных доходов №592-ДСП от 29 декабря 2018 года, который содержит нормы права и затрагивает права неопределенного круга лиц – всех налогоплательщиков страны, не зарегистрирован в органах юстиции, тогда как государственная регистрация нормативных правовых актов является необходимым условием вступления их в силу, наличие отметки «Для служебного пользования» не препятствует их регистрации.

Заслушав представителя истца, поддержавшего доводы кассационных жалоб, возражения представителей ответчика, заключение прокурора, исследовав материалы дела, судебная коллегия пришла к следующему выводу.

Согласно части первой статьи 169 Административного процедурно-процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – АППК) порядок кассационного обжалования и производство в суде кассационной инстанции определяются правилами Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – ГПК), если иное не установлено настоящей статьей.

В силу требований части пятой статьи 438 ГПК основаниями к пересмотру в кассационном порядке судебных актов являются существенные нарушения норм материального и процессуального права, предусмотренные статьей 427 настоящего Кодекса, которые привели к вынесению незаконного судебного акта. Судебная коллегия считает, что судами первой и апелляционной инстанций допущены нарушения, влекущие пересмотр судебных актов.

Из материалов дела следует, что 25 мая 2023 года Министерство издало приказ №540, которым утверждён график проведения проверок по особому порядку территориальными органами Комитета государственных доходов (далее - Комитет) на второе полугодие 2023 года в сфере обеспечения поступлений налогов и других обязательных платежей в бюджет, полноты и своевременности перечисления социальных платежей.

Оспариваемым приказом в данный график проверки включены истцы, которые ответчиком отнесены к высокой степени риска.

19 июня 2023 года РГУ «Департамент государственных доходов по городу Астана» направило истцам извещение о проведении комплексной налоговой проверки по вопросам исполнения обязательств по всем видам налогов и социальных платежей.

Истцы обжаловали данный приказ Министерства финансов в судебном порядке.

Местные суды, разрешая спор и отказывая в удовлетворении исков, указали, что действия Министерства по отнесению истцов к высокой степени риска и включению их в график проверок на периодическую налоговую проверку на основе оценки степени риска совершены в строгом соответствии со своими полномочиями, порядком и требованиями, установленными законодательством, соответственно, приказ в части включения истцов в график проведения проверок по особому порядку на второе полугодие 2023 года в сфере обеспечения поступлений налогов и других обязательных платежей в бюджет является законным и обоснованным.

Суды также указали, что аргументы истцов о необоснованности включения товариществ в график проведения проверок опровергаются наличием административного усмотрения, которое предоставляет уполномоченному органу полномочия на основе оценки степени риска и по результатам анализа налоговой отчетности, а также сведений, полученных из официальных и открытых источников информации, по деятельности налогоплательщиков инициировать и назначать налоговые проверки и данное право не может быть ограничено результатами камерального контроля. Действительно, на степень риска налогоплательщиков по результатам категорирования повлияли также критерии, являющиеся конфиденциальной информацией, суду были представлены материалы расчета степени риска в отношении истцов, являющиеся конфиденциальной информацией с пометкой «Для служебного пользования», которые были изучены в закрытом судебном заседании, без ознакомления с ними истцов.

По мнению суда апелляционной инстанции, доводы истцов о незаконности приказа об утверждении закрытых критериев ввиду отсутствия регистрации его в Министерстве юстиции Республики Казахстан являются необоснованными, поскольку приказ является ненормативным правовым актом, подпадающим под требования пункта 1 статьи 35-1 Закона Республики Казахстан «О правовых актах».

Судебная коллегия не согласилась с принятыми судебными актами по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 2 статьи 141 Предпринимательского кодекса Республики Казахстан (далее – ПК) системой оценки рисков является комплекс мероприятий, проводимых органом контроля и надзора с целью назначения проверок и профилактического контроля и надзора с посещением субъекта (объекта) контроля и надзора.

Под оценкой рисков понимается деятельность органов контроля и надзора по измерению вероятности причинения вреда.

Критерием оценки степени риска является совокупность количественных и качественных показателей, связанных с непосредственной деятельностью субъекта контроля и надзора, особенностями отраслевого развития и факторами, влияющими на это развитие, позволяющих отнести субъекты (объекты) контроля и надзора к различным степеням риска.

Согласно пункту 1 статьи 136 Налогового кодекса (далее – НК) система управления рисками основана на оценке степени (уровня) рисков и включает меры, вырабатываемые и (или) применяемые налоговыми органами в целях выявления и предупреждения риска.

Налоговые органы осуществляют анализ данных налоговой отчетности, представленной налогоплательщиками (налоговыми агентами), сведений, полученных от уполномоченных государственных органов, местных исполнительных органов, уполномоченных лиц, а также других документов и (или) сведений о деятельности налогоплательщика (п.4 ст.136 НК).

Пункт 1 статьи 137 НК предусматривает, что критериями степени риска является совокупность признаков, по которым производится оценка налогоплательщиков (налоговых агентов) и последующее их категорирование по степеням риска. Критерии риска и порядок применения системы управления рисками определяются налоговым органом и являются конфиденциальной информацией, не подлежащей разглашению (в том числе налогоплательщику, по которому произведена оценка степени (уровня) риска).

Периодические налоговые проверки назначаются по критериям оценки степени (уровня) риска, не являющимся конфиденциальной информацией, и критериям оценки степени (уровня) риска, являющимся конфиденциальной (служебной) информацией (п.32 Правил).

Общий показатель степени риска субъекта (объекта) налоговой проверки рассчитывается по критериям оценки степени риска, указанным в главе 5 Правил и критериев оценки степени риска, относящимся к конфиденциальной (служебной) информации.

Таким образом, оценка степени риска для отбора на налоговую проверку по особому порядку рассчитывается в совокупности установленных данных по открытым и закрытым критериям. Судами установлено, что оценка степени риска налогоплательщиков по настоящему делу для отбора на налоговую проверку произведена в соответствии с критериями, утвержденными приказом Министра финансов Республики Казахстан от 20 февраля 2018 года №252 «Об утверждении Правил применения системы управления рисками по критериям, не являющимся конфиденциальной информацией» (далее – Правила), и приказом председателя Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан от 29 декабря 2018 года №592-ДСП «Об утверждении Порядка применения системы управления рисками по критериям, являющимся конфиденциальной информацией» (далее – Приказ).

Как следует из материалов дела, приказ Министра финансов РК от 20 февраля 2018 года №252 зарегистрирован в органах юстиции, тогда как Приказ КГД от 29 декабря 2018 года №592-ДСП, который содержит нормы права, имеет внешнюю направленность, затрагивает права неопределенного круга лиц – всех налогоплательщиков страны, служит основанием проведения проверок физических и юридических лиц, субъектов предпринимательства, в том числе единственным основанием, не прошел государственную регистрацию в органах юстиции, несмотря на то, что наличие отметки «Для служебного пользования» не является препятствием для его регистрации. Данный Приказ является нормативным правовым актом, так как принят уполномоченным органом, устанавливает нормы права, изменяет, дополняет, прекращает или приостанавливает их действие. Это является основными признаками нормативного правового акта согласно подпунктам 24) и 25) Закона РК «О правовых актах» (далее – Закона). Более того, отдельные структурные элементы Приказа, например пункт 14, регулируют важнейшие общественные отношения, устанавливают основополагающие принципы и нормы, что требует их закрепления на уровне закона.

Между тем, согласно пункту 1 статьи 35-1 Закона государственная регистрация нормативных правовых актов центральных государственных органов, их ведомств в органах юстиции является необходимым условием их вступления в силу.

Исключения для государственной регистрации нормативных правовых актов в органах юстиции указаны в пункте 3 статьи 35-1 Закона. Однако рассматриваемый Приказ не относился к указанным случаям ни в момент его принятия в 2018 г., ни в момент возникновения оспариваемых правоотношений.

Регистрация нормативных правовых актов в органах юстиции Республики Казахстан является необходимым условием их вступления в силу.

Согласно пункту 6 статьи 18 Закона согласование органами юстиции проектов подзаконных нормативных правовых актов, подлежащих государственной регистрации, осуществляется путем проведения юридической экспертизы на предмет соответствия законодательству Республики Казахстан, наличия норм права и необходимости государственной регистрации в порядке, определяемом правилами разработки, согласования и государственной регистрации нормативных правовых актов.

Акты, содержащие нормы права, подлежат государственной регистрации, поскольку самим фактом наличия норм права они доказывают, что прямо либо опосредованно затрагивают права и обязанности граждан. Соответственно незарегистрированные нормативные правовые акты не имеют юридической силы.

Данная обязанность закреплена как в нормах действующего Закона, действующих Правилах разработки, согласования и государственной регистрации нормативных правовых актов, утвержденных приказом и.о. Министра юстиции Республики Казахстан от 5 июля 2023 года № 464, Правилах разработки, согласования проектов подзаконных нормативных правовых актов, утвержденных Приказом Министра юстиции Республики Казахстан от 3 июля 2023 года № 448, а также действовавших на момент принятия Приказа Правилах разработки, согласования и государственной регистрации нормативных правовых актов, утвержденных постановлением Правительства Республики Казахстан от 6 октября 2016 года № 568.

Исходя из этого, регистрация нормативных правовых актов обеспечивает единство правового пространства Казахстана. Также в пункте 1 1 статьи 37 37 Закона предусмотрено, что официальное опубликование нормативных правовых актов, касающихся прав, свобод и обязанностей граждан, является обязательным условием их применения. При этом пунктом 1 статьи 40 Закона предусмотрена возможность неполного изложения официально опубликованных нормативных правовых актов, имеющих пометки «Для служебного пользования», «Без опубликования в печати», «Не для печати». Что также указывает на то, что официальное опубликование должно было быть произведено с особенностями, установленными законом.

Также в пункте 1 1 статьи 37 37 Закона предусмотрено, что официальное опубликование нормативных правовых актов, касающихся прав, свобод и обязанностей граждан, является обязательным условием их применения.

В то же время, исходя из глав 7 и 8 Закона, опубликование нормативного правового акта следует за этапом принятия нормативного правового акта, который в свою очередь включает в себя регистрацию нормативного правового акта в органах юстиции Республики Казахстан. То есть опубликование Приказа с особенностями, установленными законом, должно быть произведено после его регистрации.

Доводы апелляционной коллегии о том, что оспариваемый Приказ относится к ненормативным правовым актам, противоречат требованиям подпункта 24) статьи 1 Закона.

При таких обстоятельствах доводы кассационной жалобы истца в части необоснованного применения налоговым органом закрытых критериев, утвержденных данным Приказом, который не прошел государственную регистрацию в органах юстиции, заслуживают внимания, так как такой нормативный акт не подлежит применению и не может нести негативных последствий для налогоплательщиков. Принимая во внимание вышеизложенное, судебная коллегия полагает необходимым отменить судебные акты местных судов по настоящему делу и вынести новое решение об удовлетворении заявленных исковых требований о признании незаконным приказа Министра финансов Республики Казахстан от 25 мая 2023 года № 540 в части включения товариществ с ограниченной ответственностью «PGS Energy» и «General Capital Company» в График проведения периодических налоговых проверок на основе оценки степени риска территориальных органов Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан на второе полугодие 2023 года в сфере обеспечения поступлений налогов и других обязательных платежей в бюджет, полноты и своевременности перечисления социальных платежей.

Вместе с тем, определения судов о возврате иска ТОО «PGS Energy» административного иска в части оспаривания действий ответчиков, как не подлежащего рассмотрению в порядке административного судопроизводства, являются законными и обоснованными, так как судебному контролю подлежат только такие действия административных органов, которые реализуют права и обязанности участника административной процедуры и направлены на определенный правовой результат.

Исходя из этого, местными судами на основании подпункта 11) части второй статьи 138 АППК обоснованно были вынесены определения о возвращении иска, поскольку поданный административный иск ТОО «PGS Energy» в части оспаривания действий ответчиков не подлежал рассмотрению в порядке административного судопроизводства. В связи с этим кассационные жалобы истца подлежат частичному удовлетворению.

Руководствуясь статьей 169 АППК и подпунктам 1) и 8) части второй статьи 451 ГПК, судебная коллегия

ПОСТАНОВИЛА:

Определение специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 22 сентября 2023 года и определение судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 28 декабря 2023 года по данному делу оставить в силе.

Решение специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 22 сентября 2023 года и постановление судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 21 декабря 2023 года по данному делу отменить, вынести по делу новое решение об удовлетворении иска ТОО «PGS Energy» и «General Capital Company».

Признать незаконным и отменить приказ Министра финансов Республики Казахстан от 25 мая 2023 года № 540 в части включения товарищества с ограниченной ответственностью «PGS Energy» в График проведения периодических налоговых проверок на основе оценки степени риска территориальных органов Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан на второе полугодие 2023 года в сфере обеспечения поступлений налогов и других обязательных платежей в бюджет, полноты и своевременности перечисления социальных платежей.

Признать незаконным и отменить приказ Министра финансов Республики Казахстан от 25 мая 2023 года № 540 в части включения товарищества с ограниченной ответственностью «General Capital Company» в График проведения периодических налоговых проверок на основе оценки степени риска территориальных органов Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан на второе полугодие 2023 года в сфере обеспечения поступлений налогов и других обязательных платежей в бюджет, полноты и своевременности перечисления социальных платежей.

Кассационные жалобы истца ТОО PGS Energy» удовлетворить частично.

Г.Альжанов

Председательствующий

Судьи Ж.Ермагамбетова

Б.Нажмиденов