ПОСТАНОВЛЕНИЕ

22 апреля 2026 года дело 6003-26-00-4к/263 город Астана

Кассационный суд по административным делам Республики Казахстан в составе:

председательствующего – судьи Манабаевой М.А.,

судей – Кабдрахмановой Н.М., Мухамедова А.Ю.,

с участием прокурора Генеральной прокуратуры Республики Казахстан Т[...],

представителя истца Б[...], представителей ответчика К[...], А[...],

рассмотрев в открытом судебном заседании административное дело по иску товарищества с ограниченной ответственностью «К[...]» к республиканскому государственному учреждению «Управление государственных доходов по городу Павлодар Департамента государственных доходов по Павлодарской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» о признании незаконными действий по начислению суммы налога на добавленную стоимость,

поступившее по кассационной жалобе ответчика, кассационному протесту первого заместителя Генерального Прокурора Республики Казахстан о пересмотре решения и частного определения специализированного межрайонного административного суда Павлодарской области от 15 мая 2025 года, постановления и определения судебной коллегии по административным делам Павлодарского областного суда от 19 августа 2025 года,

УСТАНОВИЛ:

ТОО «К[...]» (далее – Товарищество) обратилось в суд с вышеуказанным иском к РГУ «Управление государственных доходов по городу Павлодар Департамента государственных доходов по Павлодарской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» (далее – Управление).

Решением специализированного межрайонного административного суда Павлодарской области от 15 мая 2025 года, оставленным без изменения постановлением судебной коллегии по административным делам Павлодарского областного суда от 19 августа 2025 года, административный иск ТОО «К[...]» удовлетворен, признаны незаконными действия РГУ «Управление государственных доходов по городу Павлодар Департамента государственных доходов по Павлодарской области Комитета государственных доходов Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» по начислению суммы налога на добавленную стоимость в размере 7077722 тенге на основании реестра №1 к начислению (уменьшению) сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет, обязательных пенсионных взносов, социальных отчислений и пени №№ 6- 06/1636-ВН от 30 декабря 2024 года на лицевой счет ТОО «К[...]», возложена на .РГУ «Управление государственных доходов по городу Павлодар Департамента государственных доходов по Павлодарской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» произвести записи по сторнированию начисленной ТОО «К[...]» суммы налога на добавленную стоимость в размере 7077722 тенге.

Частным определением специализированного межрайонного административного суда Павлодарской области от 15 мая 2025 года, оставленным без изменения определением судебной коллегии по административным делам Павлодарского областного суда от 19 августа 2025 года, доведено до сведения руководства РГУ «Департамент государственных доходов по Павлодарской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» о фактах нарушения законодательства, допущенных РГУ «Управление государственных доходов по городу Павлодар Департамента государственных доходов по Павлодарской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан».

В кассационной жалобе ответчик, в кассационном протесте первый заместитель Генерального Прокурора Республики Казахстан, указывая на необоснованность выводов судов, неправильное применение норм материального и процессуального права, просят отменить состоявшиеся судебные акты, приводя доводы, указанные в обоснование иска.

Доводы представителя истца Б[...] о том, что кассационный протест не подлежит рассмотрению ввиду пропуска шестимесячного срока на его принесение не состоятельны, поскольку ходатайство о принесении протеста было подано в Генеральную прокуратуру Республики Казахстан прокурором Павлодарской области с соблюдением установленного срока, 17 октября 2025 года, но решение по нему не было принято, судом кассационной инстанции срок на принесение протеста был продлен на основании части четвертой статьи 437 ГПК при решение вопроса о принятии кассационного протеста.

Заслушав пояснения представителей ответчика К[...], А[...], поддержавших доводы кассационной жалобы, возражения представителя истца Б[...], прокурора Генеральной прокуратуры Республики Казахстан Т[...] поддержавшей доводы кассационного протеста первого заместителя Генерального Прокурора Республики Казахстан, исследовав материалы дела и обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции приходит к следующему выводу.

Согласно части первой статьи 169 Административного процедурнопроцессуального кодекса Республики Казахстан (далее – АППК) порядок кассационного обжалования и производство в суде кассационной инстанции определяются правилами Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – ГПК), если иное не установлено настоящим Кодексом.

В соответствии с частью пятой статьи 438 ГПК основаниями к пересмотру в кассационном порядке судебных актов являются существенные нарушения норм материального и процессуального права, предусмотренные статьей 427 настоящего Кодекса, которые привели к вынесению незаконного судебного акта.

Как следует из материалов дела, Товарищество состоит на регистрационном учёте по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в Управлении с 1 мая 2010 года по настоящее время.

ТОО «AП[...]» (далее - ТОО1) состояло на учете по НДС с 10 марта 2020 года, а ТОО «ЭЛ[...]» (далее - ТОО2) - с 26 февраля 2019 года.

В связи с принятием ТОО1 и ТОО2 решения о реорганизации в форме присоединения к Товариществу ими были составлены передаточные акты: 23 октября 2021 года от ТОО1, 20 декабря 2021 года от ТОО2.

Согласно передаточному акту от 23 октября 2021 года от ТОО1 Товариществу переданы налоговые активы на сумму 8414207,68 тенге, а согласно передаточному акту от 20 декабря 2021 года от ТОО2 Товариществу - на сумму 4 757 602,82 тенге, в том числе активы в виде НДС на сумму 2582702,47 тенге.

Одновременно с составлением передаточного акта реорганизованными ТОО1 и ТОО2 в Товарищество переданы бухгалтерские документы, договоры, налоговая отчетность.

В передаточных актах указано, что Товарищество является правопреемником присоединяемых ТОО1 и ТОО2 по всему имуществу, по всем правам и по всем обязательствам реорганизованных юридических лиц в отношении всех его кредиторов и должников.

25 октября 2021 года ТОО1, 22 декабря 2021 года ТОО2 представили в налоговый орган ликвидационный отчет, решение о реорганизации и передаточный акт.

Согласно сведениям лицевого счета ТОО1 24 ноября 2021 года налоговым органом совершена запись операции по передаче сальдо по НДС от ТОО1 в Товарищество на сумму 4495555 тенге, в результате чего у последнего на дату записи образовалось превышение по НДС на указанную сумму.

Согласно сведениям лицевого счета ТОО2 17 февраля 2022 года налоговым органом совершена запись операции по передаче сальдо по НДС от ТОО2 в Товарищество на сумму 2582167,05 тенге, в результате чего у последнего на дату записи образовалось превышение по НДС на указанную сумму.

23 декабря 2024 года УГД направило в адрес Товарищества предварительное решение о приведении лицевых счетов в соответствие с нормами налогового законодательства, на что истцом представлено возражение об отсутствии оснований для списания сумм превышения НДС.

25 декабря 2024 года проведена процедура заслушивания, по итогам которой принято решение от 30 декабря 2024 года о приведении в соответствие лицевых счетов согласно нормам налогового законодательства с начислением НДС в общей сумме 7077722 тенге.

30 декабря 2024 года на основании реестра №1 к начислению (уменьшению) сумм налогов и других обязательных платежей в бюджет, обязательных пенсионных взносов, социальных отчислений и пени №№ 6- 06/1636-ВН от 30 декабря 2024 года УГД произведена корректировка данных, в результате которой Товариществу начислен НДС по ТОО1 4495555 тенге с указанием даты возникновения налогового обязательства 23 ноября 2021 года, по ТОО2 2582167 тенге с указанием даты возникновения налогового обязательства 16 февраля 2022 года, в результате чего у налогоплательщика образовалась налоговая задолженность по НДС в сумме 7077722 тенге.

Суды, удовлетворяя иск, пришли к выводу об отсутствии у Управления административного усмотрения на совершение оспариваемых действий по корректировке лицевого счета истца со ссылкой на положения пункта 8 статьи 429 Кодекса Республики Казахстан от 25 декабря 2017 года «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее – Налоговый кодекс) , поскольку, налоговые обязательства ТОО1 и ТОО2 по выполнению требования, предусмотренного подпунктом 3) пункта 1 статьи 369 Налогового кодекса, прекратились с момента прекращения их деятельности, в силу статьи подпункта 2) пункта 3 статьи 56, пункта 2 статьи 62 Налогового кодекса правопреемство по налоговому обязательству по представлению ликвидационной отчетности исключается.

Выводы судов не соответствуют обстоятельствам дела, что привело к неправильному применению норм материального права и вынесению незаконных судебных актов.

Исполнение налогового обязательства при реорганизации юридического лица путем присоединения подробно регламентированы в статье 62 Налогового кодекса.

Суды, ограничившись проверкой формального соблюдения процедуры передачи сальдо по лицевому счету, предусмотренной статьей 62 Налогового кодекса, не установил какие права и обязанности, предусмотренные статьями 46-47 Гражданского кодекса Республики Казахстан, фактически были переданы Товариществу. Отражение в передаточном акте суммы НДС не свидетельствует о наличии у реорганизуемых лиц соответствующего имущественного права, если такое право не возникло в силу закона, следовательно, суду надлежало установить не только факт передачи превышения НДС, но и правовую природу данного показателя, а также наличие оснований для признания его налоговым активом, способным перейти к правопреемнику.

В отличие от излишне или ошибочно уплаченных сумм налога, предусмотренных пунктом 1 статьи 10, пунктом 1 статьи 103 Налогового кодекса, представляющих собой денежные средства, фактически поступившие в бюджет, превышение НДС возникает как результат налогового расчета при превышении суммы налога, относимого в зачет, над суммой начисленного налога. Такое превышение носит расчетный характер и само по себе не свидетельствует о наличии у налогоплательщика безусловного имущественного требования к бюджету.

Реализация данного показателя возможна лишь посредством его переноса на последующие налоговые периоды либо заявления к возврату при наличии установленных Налоговым кодексом условий и подтверждения обоснованности соответствующих сумм налоговым органом.

До подтверждения правомерности формирования превышения НДС данный показатель сохраняет характер налогового расчетного результата и не может рассматриваться как самостоятельное имущественное право.

Таким образом, при отсутствии доказательств реального формирования превышения НДС в результате хозяйственной деятельности соответствующая сумма не может рассматриваться как налоговый актив, подлежащий передаче в порядке правопреемства при реорганизации.

Между тем ТОО 1 и ТОО 2 не обращались в налоговый орган за получением государственной услуги по возврату превышения НДС из бюджета.

Положения подпункта 2) пункта 3 статьи 421 Налогового кодекса связывают возникновение превышение НДС с фактическим наличием налога, относимого в зачет по приобретенным товарам, работам и услугам. Подпунктом 1) пункта 1 статьи 62 Налогового кодекса предусмотрено предоставление юридическим лицом, реорганизуемым путем присоединения, ликвидационной налоговой отчетности.

Пунктом 5 статьи 400 НК предусмотрено, что в налоговом периоде представления ликвидационной декларации по НДС зачет подлежит уменьшению на сумму превышения НДС после выполнения требования, указанного в подпункте 3) части первой пункта 1 статьи 369 НК.

Согласно же подпункту 3) пункта 1 статьи 369 Налогового кодекса облагаемым оборотом является оборот в виде остатков товаров. Если иное не предусмотрено настоящим подпунктом, оборотом в виде остатков товаров признаются товары, по которым налог на добавленную стоимость был учтен как налог на добавленную стоимость, относимый в зачет, и которые принадлежат на праве собственности плательщику налога на добавленную стоимость при снятии его с регистрационного учета по налогу на добавленную стоимость: с представлением ликвидационной налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость – на дату, предшествующую дате представления такой отчетности; по решению налогового органа – на дату, указанную в пункте 6 статьи 85 настоящего Кодекса.

Данная норма предполагает наличие у налогоплательщика товаров, работ, услуг либо иных активов, по которым ранее был принят НДС к зачету и которые остаются у налогоплательщика на дату снятия с регистрационного учета по НДС. Именно по таким остаткам налогоплательщик обязан признать обороты по реализации и начислить соответствующую сумму НДС. При отсутствии же таких товаров или активов подпункт 3) пункта 1 статьи 369 Налогового кодекса не применяется.

Из системного толкования указанных норм следует, что при реорганизации юридического лица налоговые последствия по НДС подлежат определению с учетом фактической передачи товаров, выполнения работ, оказания услуг, сформировавших сумму налога, принятого к зачету, правопреемнику.

Таким образом, Управление обоснованно начислило 30 декабря 2024 года на лицевой счет Товарищества НДС в общей сумме 7077722 тенге, поскольку ранее 24 ноября 2021 года, 17 февраля 2022 года налоговым органом совершена запись операции по передаче сальдо по НДС на указанную сумму, которая была принята к учету товариществом и использована им для погашения обязательств по НДС.

Допущенные судами существенные нарушения норм процессуального и материального права привели к вынесению неправосудных судебных актов, которые подлежат отмене с вынесением нового решения об отказе в удовлетворении иска, а кассационные жалоба и протест - удовлетворению.

Руководствуясь статьей 169 АППК, подпунктом 8) части второй статьи 451 ГПК, кассационный суд по административным делам

ПОСТАНОВИЛ:

Решение и частное определение специализированного межрайонного административного суда Павлодарской области от 15 мая 2025 года, постановление и определение судебной коллегии по административным делам Павлодарского областного суда от 19 августа 2025 года отменить, вынести по делу новое решение об отказе в удовлетворении административного иска товарищества с ограниченной ответственностью «К[...]». Кассационную жалобу республиканского государственного учреждения «Управление государственных доходов по городу Павлодар Департамента государственных доходов по Павлодарской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан», протест первого заместителя Генерального Прокурора Республики Казахстан удовлетворить.

М. Манабаева

Председательствующий

Н. Кабдрахманова

Судьи

А. Мухамедов