23 апреля 2026 года

6003-26-00-4к/149

город Астана

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

Кассационный суд по административным делам Республики Казахстан в составе: председательствующего - судьи Манабаевой М.А., судей - Нуралыевой Н.М., Тулеева Е.Б.,

с участием прокурора С[...], представителя товарищества с ограниченной ответственностью «BM[...]» (далее - Товарищество, истец, налогоплательщик) Ш[...], представителей республиканского государственного учреждения «Управление государственных доходов по району Байқоңыр Департамента государственных доходов города Астаны Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» (далее - УГД по району Байқоңыр, ответчик, налоговый орган) Б[...], О[...], К[...], представителя республиканского государственного учреждения «Департамент государственных доходов города Астаны Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» (далее - ДГД города Астаны) О[...],

рассмотрев в открытом судебном заседании административное дело по иску Товарищества к УГД по району Байқоңыр об оспаривании,

заинтересованное лицо: ДГД города Астаны,

поступившее по кассационной жалобе представителя ответчика на решение специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 2 июля 2025 года, постановление судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 18 сентября 2025 года,

УСТАНОВИЛ:

Товарищество обратилось в суд с иском к УГД по району Байқоңыр об оспаривании окончательного решения, действий по списанию с лицевого счета суммы налога на добавленную стоимость и принуждении восстановить сумму налога на добавленную стоимость на лицевом счете.

Решением специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 2 июля 2025 года иск удовлетворен частично. Решение от 31 марта 2025 года № БУГД-05-14/1221-И о приведении в соответствие лицевого счета по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в связи с неправомерной передачей превышения суммы НДС, относимого в зачет над суммой исчисленного налога при проведении реорганизации путем присоединения ТОО «P[...]» признано незаконным.

Постановлением судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 18 сентября 2025 года решение специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 2 июля 2025 года оставлено без изменения. Резолютивная часть решения дополнена абзацем 2-1 следующего содержания «В остальной части иска отказать».

В кассационной жалобе представитель ответчика просил судебные акты судов первой и апелляционной инстанции отменить.

Заслушав пояснения представителей ответчика, поддержавших доводы жалобы в полном объеме, представителя истца, согласного с обжалуемыми судебными актами, представителя заинтересованного лица, согласного с доводами жалобы, заключение прокурора об отмене обжалуемых судебных актов, исследовав материалы дела, обсудив доводы жалобы, возражение к ней, кассационный суд приходит к следующему.

В соответствии с частью первой статьи 169 Административного процедурно - процессуального кодекса Республики Казахстан от 29 июня 2020 года № 350-VI (далее - АППК) порядок кассационного обжалования и производство в суде кассационной инстанции определяются правилами Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан от 31 октября 2015 года № 377-V ЗРК (далее - ГПК), если иное не установлено настоящим Кодексом.

Частью пятой статьи 438 ГПК предусмотрено, что основаниями к пересмотру в кассационном порядке судебных актов являются существенные нарушения норм материального и процессуального права, которые привели к вынесению незаконного судебного акта.

По данному административному делу такие основания имеются. Установлено, что 27 февраля 2019 года Товарищество зарегистрировано в качестве налогоплательщика в УГД по району Байқоңыр.

23 мая 2018 года ТОО «P[...]» зарегистрировано в качестве налогоплательщика в УГД по Есильскому району ДГД по городу Астане. 15 марта 2022 года единственным участником ТОО «P[...]» принято решение о реорганизации путем присоединения к Товариществу.

28 октября 2022 года между единственными участниками ТОО «P[...]» и Товариществом утвержден передаточный акт, согласно которому, истцу переданы основные средства на сумму 82 617 160 тенге 13 тиын, текущие налоговые активы в размере 103 051 886 тенге 89 тиын (далее - передаточный акт).

В октябре 2022 года УГД по району Байқоңыр перенесло превышение НДС в размере 98 113 976 тенге реорганизуемого ТОО «P[...]» на лицевой счет его правопреемника - Товарищества.

5 декабря 2022 года приказом регистрирующего органа произведена регистрация прекращения деятельности ТОО «P[...]» в связи с реорганизацией путем присоединения к Товариществу.

7 февраля 2023 года на лицевой счет Товарищества поступило превышение суммы НДС в размере 98 113 976 тенге.

14 января 2025 года УГД по району Байқоңыр предварительным решением известило истца о проведении процедуры заслушивании по вопросу приведения в соответствие лицевого счета по НДС в связи с неправомерной передачей превышения суммы НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога при проведении реорганизации путем присоединения ТОО «P[...]» к Товариществу. 21 января 2025 года истцом в адрес ответчика направлено возражение по предварительному решению. 31 марта 2025 года УГД по району Байқоңыр вынесено окончательное решение о приведении в соответствие лицевых счетов согласно нормам налогового законодательства, с учетом необоснованно переданной суммы превышения по НДС в размере 98 113 976 тенге (далее - окончательное решение).

Разрешая спор по существу в части оспаривания окончательного решения, суд первой инстанции, с позицией которого согласилась апелляционная коллегия, указал, что непроведение ответчиком обязательного заслушивания привело к принятию неправильного административного акта, превышение сумм НДС в размере 98 113 976 тенге правомерно перенесено на лицевой счет Товарищества.

Данные выводы нижестоящих судов, не соответствуют фактическим обстоятельствам по делу и нормам материального и процессуального права.

Выводы нижестоящих судов о том, оспариванию в судебном порядке подлежит только окончательное решение, являются необоснованными. Именование документа как окончательное решение, принятого налоговым органом по итогам рассмотрения возражения истца на предварительное решение, не является основанием для отнесения его к административному акту, поскольку по форме и содержанию оно не отвечает критериям, установленным подпунктом 4) части первой статьи 1, статьи 80 АППК. Следовательно, данный документ (окончательное решение) не является обременяющим административным актом, и не может являться предметом рассматриваемого спора по данному делу.

Перечень административных актов, вытекающих из налоговых правоотношений, и подлежащих оспариванию в судебном порядке установлен НК, в котором не предусмотрено принятие (вынесение) налоговым органом административного акта в форме окончательного решения. В рассматриваемом случае, документ, оформленный как окончательное решение, носит уведомительный/разъяснительный характер, которым налоговый орган сообщает Товариществу о принятии окончательного решения о совершении административного действия по приведению в соответствие лицевого счета истца по НДС , о неправомерности передачи последнему суммы превышения НДС по лицевому счету со ссылкой на соответствующие нормы Гражданского кодекса Республики Казахстан и НК.

Более того, из содержания данного документа (окончательного решения) следует, что основанием для совершения административного действия (приведение в соответствие лицевого счета по НДС путем списания превышения НДС в размере 98 113 976 тенге) является соблюдение налогового законодательства в части передачи сумм превышения по НДС при реорганизации юридического лица.

Таким образом, исходя из характера спорных налоговых правоотношений, оспариванию подлежат действия налогового органа по списанию с лицевого счета истца сумм НДС, которые повлекли правовые последствия для истца .

В этой связи, требования истца в части оспаривания окончательного решения подлежат возвращению как неподлежащие рассмотрению в порядке административного судопроизводства по подпункту 11) части второй статьи 138 АППК.

Выводы нижестоящих судов о нарушении процедуры заслушивания, приведшего к принятию ответчиком неправильного административного акта (окончательное решение) являются несостоятельными. Налоговым органом по итогам административной процедуры совершено административное действие (приведение в соответствие лицевого счета по НДС), повлекшего правовое последствие для истца, а административный акт, соответствующего требованиям АППК, ответчиком не выносился.

В соответствии со статьей 187 НК налогоплательщик и налоговый агент имеют право обжаловать действия (бездействие) должностных лиц налоговых органов вышестоящему налоговому органу или в суд.

Поскольку правовые последствия для истца повлекли действия налогового органа по списанию с лицевого счета Товарищества суммы НДС ввиду приведения ответчиком в соответствие лицевого счета, то в рассматриваемом случае, подлежат исследованию и правовой оценки указанные действия налогового органа.

В этой связи, выводы нижестоящих судов о том, что действия налогового по списанию с лицевого счета суммы НДС заявлены излишне, поскольку права истца на судебную защиту реализованы путем обжалования окончательного решения, являются необоснованными, данные требования подлежат рассмотрению в порядке административного судопроизводства и правовой их оценке судом на соответствие действующему законодательству.

По данному делу, кассационный суд считает, что нижестоящими судами допущено неправильное толкование и применение норм Кодекса Республики Казахстан от 25 декабря 2017 года № 120-VI ЗРК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет (Налоговый кодекс)» (далее - НК), устанавливающих порядок исчисления, учета и списания превышения налога на добавленную стоимость, что привело к ошибочному выводу о незаконности действий налогового органа.

Кассационная инстанция считает, что правовая природа превышения НДС обусловлена его производным характером от результатов налогового расчета. Превышение НДС не является самостоятельным имущественным правом налогоплательщика, подлежащим свободному распоряжению или передаче, а представляет собой расчетную величину, отражаемую в лицевом счете и подлежащую корректировке в строгом соответствии с налоговым законодательством.

Системный анализ пункта 8 статьи 429 НК во взаимосвязи с подпунктом 3) пункта 1 статьи 369 НК свидетельствует о том, что законодатель установил императивное правило списания превышения НДС при снятии налогоплательщика с регистрационного учета по НДС. При этом формулировка «после выполнения требований» не содержит запрета либо условия, ограничивающего полномочия налогового органа, а указывает на последовательность действий, направленных на определение налоговой базы и окончательной суммы превышения. Толкование, данное судами нижестоящих инстанций, фактически подменяет содержание нормы, придавая ей смысл, не вытекающий из закона, и создает ситуацию, при которой ненадлежащее исполнение налогоплательщиком своих обязанностей приводит к сохранению у него либо у его правопреемника необоснованной налоговой выгоды. Такой подход противоречит основополагающим принципам налогового права, в том числе принципам справедливости и обязательности налогообложения.

Нижестоящими судами не учтено, что в силу статьи 36 НК обязанность по надлежащему исполнению налогового обязательства, включая корректное отражение показателей в налоговой отчетности, возлагается непосредственно на налогоплательщика. Неисполнение участником реорганизации обязанности по уменьшению превышения НДС в ликвидационной отчетности, в том числе путем отражения соответствующих данных, не может порождать правовые последствия в виде сохранения спорной суммы у правопреемника .

При этом доводы нижестоящих судов о правомерности передачи превышения НДС на основании передаточного акта противоречат правовой природе налоговых правоотношений.

Передаточный акт, являясь элементом гражданско-правового регулирования, не может изменять установленный публичным правом порядок учета налоговых обязательств и их производных величин. Превышение НДС не относится к объектам гражданских прав и не может передаваться вне предусмотренных налоговым законодательством механизмов .

Кассационный суд соглашается с доводами жалобы о том, что положения статьи 62 НК не предусматривают передачу превышения НДС правопреемнику при реорганизации путем присоединения. Специальное регулирование передачи превышения НДС закреплено лишь для случая реорганизации путем выделения (пункт 7 статьи 62 НК), что исключает возможность расширительного толкования данной нормы судами.

Оспариваемое действие налогового органа направлено на корректировку данных лицевого счета и устранение ранее необоснованно отраженного превышения НДС. Использование записи в графе «начислено» обусловлено установленным порядком учета и не свидетельствует о наличии объекта налогообложения либо факта доначисления налога, также возникновение у истца нового налогового обязательства.

Пункт 8 статьи 429 НК не связывает списание превышения НДС с проведением проверочных мероприятий, а Правила ведения лицевых счетов,

утвержденных приказом Министра финансов Республики Казахстан от 27 февраля 2018 года №306 (далее - Правила) прямо предусматривают возможность отражения соответствующих операций на основании реестра к начислению.

В этой связи, оспариваемое действие налогового органа осуществлено в рамках текущего налогового администрирования.

Кроме того, нижестоящие необоснованно распространили действие принципа доверия на ситуацию, связанную с неисполнением налогоплательщиком обязанностей, тогда как в силу прямого указания закона данный принцип не может служить основанием для сохранения последствий незаконных действий либо бездействия.

Таким образом, действия налогового органа по списанию превышения НДС осуществлены в пределах предоставленных законом полномочий, соответствуют требованиям налогового законодательства и направлены на восстановление законности в сфере налоговых правоотношений

Требования истца о принуждении ответчика восстановить сумму НДС на лицевом счете не подлежат самостоятельному оспариванию и рассмотрению в порядке административного судопроизводства, поскольку, указанные действия находится в компетенции налогового органа, и являются последствием восстановления права истца в случае признания незаконными действия налогового органа по списанию сумм НДС на лицевом счете, что не имело место в рассматриваемом случае.

При таких обстоятельствах судебные акты в целом подлежат отмене, требования истца об оспаривании окончательного решения и принуждении ответчика восстановить сумму НДС на лицевом счете подлежат возвращению как не подлежащие рассмотрению в порядке административного судопроизводства.

Поскольку обстоятельства дела установлены полно, однако судами не исследовано и не дана правовая оценка существенным по делу обстоятельствам, отсутствует правовой анализ оспариваемых действий, неверно применены нормы материального и процессуального права, кассационный суд приходит к выводу об отказе в удовлетворении иска Товарищества к УГД по району Байқоңыр об оспаривании действий по списанию с лицевого счета суммы НДС.

Правовая позиция кассационного суда по аналогичным делам (об оспаривании действий органа государственных доходов по списанию превышения НДС),изложена ранее в постановлении №6003-26-00-4к/79.

В силу статьи 5 АППК задачами административных процедур являются: формирование единообразной административной практики.

В этой связи, правовая позиция кассационного суда, сформированная в результате пересмотра в кассационном порядке судебных актов нижестоящих судов, имеет практикообразующее значение при разрешении споров, требующих применения тех же норм права.

Кассационная жалоба ответчика подлежит удовлетворению по изложенным основаниям.

На основании изложенного и руководствуясь частью первой статьи 169 АППК, подпунктом 8) части второй, частью шестой статьи 451, статьями 452453 ГПК, кассационный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 2 июля 2025 года, постановление судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 18 сентября 2025 года по данному делу отменить.

Иск товарищества с ограниченной ответственностью «BM[...]» к республиканскому государственному учреждению «Управление государственных доходов по району Байқоңыр Департамента государственных доходов города Астаны Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» об оспаривании окончательного решения за №БУГД-05-14/11221-И от 31 марта 2025 года и принуждении восстановить сумму налога на добавленную стоимость на лицевом счете - возвратить.

В удовлетворении иска товарищества с ограниченной ответственностью «BM[...]» к республиканскому государственному учреждению «Управление государственных доходов по району Байқоңыр Департамента государственных доходов города Астаны Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» об оспаривании действий по списанию с лицевого счета суммы налога на добавленную стоимость на лицевом счете - отказать.

Кассационную жалобу представителя ответчика удовлетворить.

Председательствующий Манабаева М.А.

Судьи Нуралыева Н.Е.

Тулеев Е.Б.