1

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

5 марта 2026 года 6003-25-00-4к/1837 город Астана

Кассационный суд по административным делам Республики Казахстан в составе:

председательствующего – судьи Каирбаевой Л.Е.,

судей – Нуралыевой Н.Е., Туганбаева М.А.,

с участием: прокурора Генеральной прокуратуры Республики Казахстан Кадылбекова А.Е.,

представителей истцов Игизова Т.К., Амантаева А.Ж., Мукатаевой А.К., Қуатбек А.С.,

представителей ответчика Аликеновой Б.А., Карсыбекова Е.А.,

представителей заинтересованного лица Министерство национальной экономики Республики Казахстан Бактияровой Р.Б., Домнышевой М.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании административное дело по искам товарищества с ограниченной ответственностью «KZ Systems» (далее – ТОО «KZ Systems»), товарищества с ограниченной ответственностью «AISolutions» (далее – ТОО «AISolutions») к республиканскому государственному учреждению «Департамент государственных доходов по городу Астане Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» (далее – ответчик, Департамент) о признании незаконными и отмене уведомлений о результатах проверки № 817 от 22 октября 2024 года, № 814 от 21 ноября 2024 года,

поступившее по кассационным жалобам истцов на решение специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 20 февраля 2025 года, постановление судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 12 июня 2025 года,

УСТАНОВИЛ:

ТОО «KZ Systems» обратилось в суд с иском к Департаменту о признании незаконным и отмене уведомления о результатах проверки № 817 от 22 октября 2024 года.

ТОО «AISolutions» обратилось в суд с иском к Департаменту о признании незаконным и отмене уведомления о результатах проверки № 814 от 21 ноября 2024 года.

Определением специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 22 января 2025 года указанные дела объединены в одно производство.

Решением специализированного межрайонного административного суда города Астана от 20 февраля 2025 года, оставленным без изменения постановлением судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 12 июня 2025 года, иск удовлетворен частично. Признано незаконным и отменено уведомление Департамента о результатах проверки № 814 от 21 ноября 2024 года в отношении ТОО «AISolutions» в части начисления корпоративного подоходного налога (далее – КПН) в размере 582 513 840 тенге.

С Департамента в пользу ТОО «AISolutions» взысканы представительские расходы в размере 100 000 тенге.

В удовлетворении остальной части исков отказано.

В кассационных жалобах истцы просят изменить состоявшиеся по делу судебные акты, отменив их в неудовлетворенной части иска с вынесением нового решения о полном удовлетворении иска, ввиду допущенных судами существенных нарушений норм материального и процессуального права.

Заинтересованные лица Министерство финансов Республики Казахстан и Комитет государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан просили рассмотреть дело в отсутствие их представителей.

Изучив материалы дела и обсудив доводы жалоб, заслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц, заключение прокурора, полагающего судебные акты подлежащими оставлению в силе, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно части первой статьи 169 Административного процедурно-процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – АППК) порядок кассационного обжалования определяется правилами Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – ГПК), если иное не установлено настоящим Кодексом.

В силу требований части пятой статьи 438 ГПК основаниями к пересмотру в кассационном порядке судебных актов являются существенные нарушения норм материального и процессуального права, которые привели к вынесению незаконного судебного акта.

По данному делу такие основания имеются.

Судами установлено, что истцы осуществляют деятельность по цифровому майнингу на основании лицензий.

Центры обработки данных для цифрового майнинга расположены в городах Қарағанды и Усть-Каменогорск.

В период с 19 августа по 22 октября 2024 года Департаментом проведена тематическая налоговая проверка ТОО «KZ Systems» по вопросу исполнения налогового законодательства по корпоративному подоходному налогу (далее – КПН) за период с 1 января 2023 года по 31 декабря 2023 года, по результатам которой составлены акт документальной налоговой проверки и уведомление № 817 от 22 октября 2024 года о доначислении налогоплательщику КПН в размере 1 058 327 007 тенге, пени 102 050 133 тенге, всего 1 160 377 140,06 тенге, и уменьшении убытков на сумму 2 899 935 564 тенге (далее – Уведомление-1).

Департаментом в период с 9 сентября по 21 ноября 2024 года также проведена тематическая налоговая проверка ТОО «AISolutions» по вопросу исполнения налогового законодательства по КПН за аналогичный период, по результатам которой составлены акт документальной налоговой проверки и уведомление № 814 от 21 ноября 2024 года о доначислении налогоплательщику КПН в размере 524 750 280 тенге, пени в размере 57 763 560,11 тенге, всего 582 513 840,11 тенге, и уменьшении убытков на сумму 3 677 198 987 тенге (далее – Уведомление-2). В ходе проверки ТОО «KZ Systems» установлено, что 1 июля 2023 года между ТОО «KZ Systems» (Продавец) и Швейцарской компанией DDH SWITZERLAND AG (Покупатель) заключен договор купли-продажи цифровых активов №42-KZS (далее - Договор №42-KZS), по условиям которого Продавец обязуется передать в собственность цифровые активы Покупателю, а Покупатель обязуется оплатить деньги, при этом право собственности на цифровые активы переходит к Покупателю в момент получения цифровых активов на электронный кошелек Покупателя от Майнинг пула. Из смысла пунктов В, С и D вышеуказанного Договора №42KZS следует, что продавец продает покупателю DDH SWITZERLAND AG цифровые активы, полученные в результате деятельности цифрового майнинга. Согласно дополнительному соглашению к Договору №42-KZS стоимость одного цифрового актива составляет 25 298,28 долларов США.

При этом ТОО «KZ Systems» договор №14/2 с цифровым Майнинговым пулом ТОО «Pool4Miners» заключен лишь 11 августа 2023 года, т.е. после заключения Договора №42-KZS по реализации цифровых активов.

Согласно письму цифрового Майнингового пула ТОО «Pool4Miners» от 9 января 2024 года за период с 1 сентября по 31 декабря 2023 года ТОО «KZ Systems» были перечислены/переданы покупателю DDH SWITZERLAND AG необеспеченные цифровые активы Bitcoin (BTC) в количестве 94,273179430 единиц по договору №14/2 от 11 августа 2023 года. По сведениям бирж цифровых активов, зарегистрированных на территории МФЦА «Ataix Eurasia LTD» и «BN KZ Technologies Limited» (Binance KZ), ТОО «KZ Systems» не проводило операции по реализации цифровых активов в 2023 году на бирже цифровых активов, зарегистрированной на территории МФЦА.

В ходе проверки ТОО «AISolutions» установлены аналогичные обстоятельства.

1 июля 2023 года между ТОО «AISolutions» (Продавец) и Швейцарской компанией DDH SWITZERLAND AG (Покупатель) также заключен договор купли-продажи цифровых активов №48-AIS (далее - Договор №48-AIS), согласно которому стоимость одного цифрового актива составляет 25 298,28 долларов США.

При этом ТОО «AISolutions» договор №14/1 с цифровым Майнинговым пулом ТОО «Pool4Miners» заключен лишь 11 августа 2023 года, т.е. после заключения Договора №48-AIS по реализации цифровых активов.

В рамках исполнения Договора №48-AIS за период с 1 сентября по 31 декабря 2023 года ТОО «AISolutions» были перечислены/переданы покупателю DDH SWITZERLAND AG необеспеченные цифровые активы Bitcoin (BTC) в количестве 172,744811030 единиц по договору №14/1 от 11 августа 2023 года, что подтверждается письмом цифрового Майнингового пула ТОО «Pool4Miners» от 9 января 2024 года.

По сведениям бирж цифровых активов, зарегистрированных на территории МФЦА «Ataix Eurasia LTD» и «BN KZ Technologies Limited» (Binance KZ), ТОО «AISolutions» не проводило операции по реализации цифровых активов в 2023 году на бирже цифровых активов, зарегистрированной на территории МФЦА.

По итогам налоговой проверки Департамент пришел к выводу, что ТОО «KZ Systems», ТОО «AISolutions» цифровые активы были реализованы вне биржи цифировых активов, зарегистрированной на территории Международного финансового центра «Астана» (далее - МФЦА), в связи с чем данные налогоплательщики не вправе отнести расходы на вычеты по КПН согласно подпункту 1-1) статьи 264 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других платежах в бюджет (Налоговый кодекс)» (далее - НК), в соответствии с которым вычету не подлежат расходы на получение (приобретение) и (или) расходы, связанные с получением (приобретением) цифровых активов, реализованных вне биржи цфировых активов, зарегистрированной на территории Международного финансового центра «Астана» (далее - МФЦА).

Суды первой и апелляционной инстанций, исходя из положений норм НК, Закона Республики Казахстан «О цифровых активах в Республике Казахстан» (далее - Закон) и установленных обстоятельств дела, поддержали указанную позицию налогового органа.

Истцы не согласились с выводами Департамента, приведя доводы о том, что подпункт 1-1) статьи 264 НК введен в нарушение пункта 2 статьи 3 НК, так как законы, вносящие изменения и дополнения в НК в части отмены или уменьшения вычета могут быть приняты не позднее 1 июля текущего года и введены в действие не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, в связи с чем, подпункт 1-1) статьи 264 НК должен был быть введен в действие только с 1 января 2024 года, а не с 1 апреля 2023 года. При этом, как цифровой майнинг, истцы не получают (приобретают) цифровые активы и впоследствии не реализуют их, как указано в подпункте 1-1) статьи 264 НК, а только осуществляет деятельность по цифровому майнингу на основании выданной лицензии. Поэтому, истцы понесли расходы только связанные с деятельностью по цифровому майнингу, а не получением (приобретением) цифровых активов.

Вместе с тем, согласно подпункту 4 статьи 1 Закона цифровой актив – имущество, созданное в электронно-цифровой форме с присвоением цифрового кода, в том числе с применением средств криптографии и компьютерных вычислений, не являющееся расчетной денежной единицей и (или) законным платежным средством, зарегистрированное и обеспеченное неизменностью информации на основе технологии распределенной платформы данных. Согласно подпункту 1-1) статьи 264 НК) вычету не подлежат расходы на получение ( приобретение ) и (или) расходы, связанные с получением ( приобретением ) цифровых активов, реализованных вне биржи цфировых активов, зарегистрированной на территории МФЦА.

На заседании кассационного суда представители Департамента пояснили, что в соответствии с вышеуказанными нормами законодательства не подлежат отнесению на вычеты расходы истцов, связанные как с получением, так и с реализацией цифровых активов, то есть налоговым органом отождествляется понятия «получение (создание)» и «приобретение (реализация)» цифровых активов.

Истцы не согласны с такой позицией налогового органа, утверждая о том, что они только создают, а не приобретают цифровые активы, поэтому вправе отнести на вычеты все расходы, связанные с цифровым майниногом. Анализ содержаний вышеприведенных норм Закона и НК в совокупности с пояснениями представителей сторон указывает на наличие определенной правовой коллизии, связанной с тем, что цифровой майнинг (технологический процесс создания актива) фактически приравнивается к приобретению цифрового актива (гражданско-правовой сделке).

Поскольку практика применения вышеприведенных норм законодательства сопряжена с определенными сложностями, кассационным судом для обеспечения объективности, законности и справедливости по данному делу соответствии со статьей 56 ГПК в адрес Правительства Республики Казахстан направлен запрос относительно понятийного аппарата, природы расходов, услуги пулов, правовой оценки, на который Министерством искусственного интеллекта и цифрового развития Республики Казахстан представлено письменное заключение по существу поставленных судом вопросов.

Из указанного заключения следует, что цифровой майнинг является первичным способом возникновения права собственности через создание нового имущества, собственником которого является цифровой майнер, который, будучи уже собственником цифрового актива, созданного в результате цифрового майнинга, может в дальнейшем по своему усмотрению владеть, пользоваться и распоряжаться таким цифровым активом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении такого цифрового актива.

Таким образом, нормы отраслевого Закона и действующего законодательства дают понимание, что процесс цифрового майнинга, как технологический процесс создания актива, является первичным источником возникновения права собственности, а дальнейшая юридическая судьба цифровых активов определяется волеизъявлением участников гражданскоправовых отношений, в этой связи данные юридические факты ( создание и приобретение цифровых активов) не могут рассматриваться тождественными , так как имеют различную природу и правовое регулирование (последствия). При этом в законодательстве о цифровых активах первичная генерация цифрового актива в результате цифрового майнинга характеризуется как создание (возникновение) цифрового актива, тогда как под «приобретением» понимается последующее получение цифрового актива в рамках гражданскоправовых сделок либо иных юридических фактов перехода права собственности.

Правовая природа создания (возникновения) цифрового актива в результате майнинга и приобретения цифрового актива на основании сделок либо иных юридических фактов перехода права собственности различаются.

Министерство, являясь уполномоченным органом по реализации государственной политики в сфере цифровых активов, сообщает, что понятия «создание» и «приобретение» цифровых активов в рамках понятийного аппарата гражданского законодательства и законодательства о цифровых активах, не могут рассматриваться как тождественные, поскольку обозначают самостоятельные процессы, имеющие различную правовую природу и регулирование.

Для целей налогового учета, если иное не предусмотрено НК, данные понятия подлежат применению в значениях, в каких они используются в гражданском и отраслевом законодательстве Республики Казахстан в сфере цифровых активов.

Таким образом, содержание заключения уполномоченного органа указывает на ущербность позиции Департамента по данному делу, которым фактически отождествляется понятия «получение (создание)» и «приобретение (реализация)» цифровых активов.

Вместе с тем, все согласно статье 12 АППК все сомнения, противоречия и неясности законодательства Республики Казахстан об административных процедурах толкуются в пользу участника административной процедуры.

При таких обстоятельствах, кассационный суд считает доводы кассационных жалоб истцов обоснованными и подлежащими удовлетворению, а судебные акты подлежащим изменению. Руководствуясь частью первой статьи 169 АППК, подпунктом 8) части второй статьи 451 ГПК, кассационный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 20 февраля 2025 года и постановление судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 12 июня 2025 года по данному делу изменить.

Судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении исковых требований ТОО «KZ Systems» и ТОО «AISolutions» с принятием нового решения об удовлетворении иска.

Признать незаконным и отменить уведомление о результатах проверки № 817 от 22 октября 2024 года, вынесенное республиканским государственным учреждением «Департамент государственных доходов по городу Астане Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» в отношении товарищества с ограниченной ответственностью «KZ Systems».

Возвратить товариществу с ограниченной ответственностью «KZ Systems» из государственного бюджета сумму государственной пошлины в размере 11 603 771,40 тенге, уплаченной по платежному поручению №1035 от 18 ноября 2024 года.

Признать незаконным и отменить уведомление о результатах проверки № 814 от 21 ноября 2024 года, вынесенное республиканским государственным учреждением «Департамент государственных доходов по городу Астане Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» в отношении товарищества с ограниченной ответственностью «AISolutions», в части уменьшения суммы убытков в размере 3 677 198 987 тенге.

В остальной части судебные акты оставить в силе.

Кассационные жалобы ТОО «KZ Systems», ТОО «AISolutions» удовлетворить.

Каирбаева Л.Е.

Председательствующий

Судьи Нуралыева Н.Е.