ПОСТАНОВЛЕНИЕ

3 июня 2025 года 6001-24-00-6ап/2987(2) город Астана

Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Республики Казахстан (судебная коллегия) в составе:

председательствующего – судьи Альжанова Г.У.,

судей – Ермагамбетовой Ж.Б., Нажмиденова Б.Т.,

с участием прокурора К[...],

представителя истца К[...], представителей ответчика Б[...], Н[...],

представителей заинтересованного лица Н[...], Б[...],

рассмотрев в здании Верховного Суда Республики Казахстан в открытом судебном заседании административное дело по иску товарищества с ограниченной ответственностью ««А[...]»[...]» (далее – Товарищество) к республиканскому государственному учреждению «Департамент государственных доходов по Актюбинской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» (далее – Департамент) о признании незаконным и отмене уведомления о результатах проверки,

поступившее по кассационным жалобам истца Товарищества и ответчика Департамента на решение специализированного межрайонного административного суда (СМАС) города Астаны от 4 июня 2024 года, постановление судебной коллегии по административным делам (СКАД) суда города Астаны от 27 августа 2024 года,

УСТАНОВИЛА:

Истец обратился в суд с вышеуказанными требованиями.

Решением СМАС города Астаны от 4 июня 2024 года иск удовлетворен.

Суд постановил признать незаконным и отменить уведомление о результатах проверки от 12 июня 2023 года №17 в части неподтвержденной к возврату суммы превышения налога на добавленную стоимость в размере 160 046 229 тенге по разделам 2.9, 2.10, 2.10/1, 2.11.

На ответчика возложена обязанность повторно провести и закончить возбужденную по инициативе уполномоченного органа административную процедуру по отмененной части уведомления с учетом правовой позиции суда.

Постановлением СКАД суда города Астаны от 27 августа 2024 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе истец, частично не соглашаясь с принятыми судебными актами, указывая на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить их в части возложения на ответчика обязанности повторного проведения и окончании возбужденной административной процедуры, а также в отказанной части иска вынести новое решение об удовлетворении иска в полном объеме.

Ответчик Департамент просит судебные акты в части удовлетворенных требований отменить и вынести новое решение об отказе в иске Товарищества, ссылаясь на то, что судами неправильно определен круг обстоятельств, нарушены нормы материального права, что повлекло неправильное разрешение спора.

Заслушав представителей истца и ответчика, поддержавших доводы своих кассационных жалоб, пояснения представителя заинтересованного лица, заключение прокурора, исследовав материалы дела, судебная коллегия пришла к следующему выводу.

Согласно части первой статьи 169 Административного процедурно-процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – АППК) порядок кассационного обжалования и производство в суде кассационной инстанции определяются правилами Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – ГПК), если иное не установлено настоящей статьей.

В силу требований части пятой статьи 438 ГПК основаниями к пересмотру в кассационном порядке судебных актов являются существенные нарушения норм материального и процессуального права, предусмотренные статьей 427 настоящего Кодекса, которые привели к вынесению незаконного судебного акта.

Судами первой и апелляционной инстанций нарушений, влекущих пересмотр судебных актов, не допущено.

Установлено, что Товариществом в налоговый орган представлена декларация по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) (форма 300.00) за 4-ый квартал 2022 года, в которой заявлено требование о возврате суммы превышения НДС в размере 4 368 159 742 тенге, в том числе: 3 254 279 007 тенге – в упрощенном порядке, 1 113 880 735 тенге – в общеустановленном порядке.

На основании предписания от 16 марта 2023 года № 17 Департаментом в отношении Товарищества проведена тематическая налоговая проверка по вопросам подтверждения достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату за 4-ый квартал 2022 года. Проверка проведена в период с 24 марта по 12 июня 2023 года.

По результатам составлен акт документальной налоговой проверки от 12 июня 2023 года № 17 (далее – Акт проверки) и этой же датой вынесено уведомление об отказе в возврате превышения НДС, не подтвержденного к возврату, в сумме 202 269 858 тенге. Подлежит возврату в общеустановленном порядке превышение НДС в сумме 911 610 877 тенге.

Согласно пункту 1 статьи 104 Кодекса Республики Казахстан от 25 декабря 2017 года № 120-VI ЗРК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет (Налоговый кодекс)» (далее - Налоговый кодекс) возврат суммы превышения НДС по требованию плательщика НДС о возврате суммы превышения НДС, указанному в декларации по НДС в соответствии со статьями 431, 432 и 434 Налогового кодекса, производится на основании представленного налогового заявления путем проведения зачета, предусмотренного статьей 102 Налогового кодекса, и (или) перечисления на банковский счет налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 429 Налогового кодекса превышение НДС, сложившееся на конец налогового периода, в котором совершены обороты по реализации, облагаемые по нулевой ставке, подлежит возврату по приобретенным товарам, работам и услугам, используемым в целях облагаемых оборотов по реализации, в порядке, определенном статьей 431 Налогового кодекса, если одновременно выполняются следующие условия:

1. плательщиком НДС осуществляется постоянная реализация товаров, работ, услуг, облагаемых по нулевой ставке;

2. оборот по реализации, облагаемый по нулевой ставке, за налоговый период, в котором осуществлялась постоянная реализация товаров, работ, услуг, составляет не менее 70 % в общем облагаемом обороте по реализации.

Приказом Министра финансов Республики Казахстан от 19 марта 2018 года № 391 утверждены «Правила возврата превышения налога на добавленную стоимость и применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость, а также критериев степени риска» (дале - Правила № 391).

Как следует из Акта проверки (раздел 2.14), отказ в подтверждении к возврату заявленной суммы НДС (всего 202 269 858 тенге) обоснован следующим:

• сумма НДС, не подлежащая к возврату в связи с неполным подтверждением экспорта, составляет 15 334 268 тенге;

• сумма НДС, не подлежащая к возврату в связи с не поступившей валютной выручкой, - 26 889 361 тенге;

• сумма НДС, не подлежащая возврату по нарушениям непосредственных поставщиков, - 2 159 746 тенге (разделы 2.9, 2.11); - сумма НДС, не подлежащая возврату по нарушениям непосредственных поставщиков, которые являются взаимосвязанными сторонами, - 2 032 071 тенге (раздел 2.10);

• сумма НДС, не подлежащая к возврату в связи с правилами СУР, - 155 854 412 тенге (раздел 2.10/1).

Согласно разделу 2.10 Акта проверки в соответствии с пунктом 46 Правил №391 сформирован отчет «Пирамида» по непосредственным поставщикам, которые являются взаимосвязанными сторонами и (или) лицами, находящимися под контролем по отношению к ТОО «А[...]».

Установлено, что Товарищество имеет двух взаимосвязанных поставщиков: ТОО «КТ[...]», ТОО «К[...]».

По результатам отчета «Пирамида» по поставщикам установлены расхождения между сведениями, отраженными в налоговой отчетности по НДС у поставщиков и (или) сведений, указанных в реестре счетов-фактур по реализованным товарам, работам, услугам, а также отнесение в зачет сумм НДС по взаиморасчетам с поставщиком, которым не исполнено налоговое обязательство по уплате начисленных сумм НДС.

Согласно пункту 11 статьи 152 Налогового кодекса аналитическим отчетом «Пирамида» являются результаты контроля, осуществляемого налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности по НДС и (или) сведений информационных систем.

В силу пункта 54 Правил № 391 непосредственными поставщиками признаются поставщики, непосредственно или через посредников (агентов, комиссионеров или поверенных) поставившие товары, выполнившие работы или оказавшие услуги проверяемому и поставщики, непосредственно или через посредников (агентов, комиссионеров или поверенных) поставившие товары, выполнившие работы или оказавшие услуги через взаимосвязанных сторон и (или) лиц, находящимися под контролем по отношению к проверяемому услугополучателю.

Выводы налогового органа по отказу в возврате НДС основаны со ссылкой на пункты 46, 47 Правил № 391.

Риском неисполнения налоговых обязательств признается выявленные расхождения в результате сверки сведений налоговой отчетности поставщика и сведений ИС, а также другие сведения, указывающие на неисполнение налоговых обязательств по исчислению и уплате НДС в бюджет (пункт 46).

Риском извлечения услугополучателем выгоды из своих незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей признается:

1. применение схем уклонения от уплаты налогов, в том числе заключение сделок с целью получения права на зачет сумм НДС без фактической поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг и (или) заключение сделок с целью увеличения добавленной стоимости товара, соответственно, наращивания превышения НДС;

2. действия, направленные на вывод денежных средств в теневую экономику, и обналичивание денежных средств;

3. притворные сделки, совершенные с целью прикрыть другую сделку (значительное занижение или завышение цены сделок).

В части установления данных рисков отчет «Пирамида» формируется независимо от категории и (или) статуса поставщика, за исключением поставщиков, указанных в подпунктах 4), 5) и 6) пункта 46 Правил №391. При установлении данных рисков орган государственных доходов (далее ОГД), осуществляющий тематическую проверку, назначает встречную проверку поставщика в соответствии с параграфом 2 главы 4 Правил №391 (пункт 47).

В результате анализа нарушений, вменяемых налогоплательщику по разделам 2.10 акта и фактических материалов дела установлены недостатки, допущенные налоговым органом при проведении проверки, которые приведены в табличной форме судебных актов.

В этой связи, выводы налогового органа о том, что сумма превышения НДС в размере 2 032 071 тенге не подлежит возврату, являются преждевременными, не основаны на фактических обстоятельствах по делу, доводы жалобы ответчика подлежат отклонению в этой части.

В разделе 2.9. Акта проверки указано, что результаты проведенной работы по запросам, направленным для устранения нарушений, выявленных по результатам аналитического отчета «Пирамида по поставщикам» отражены в разделе 2.11. Приказом и.о. заместителя Премьер-Министра - и.о. Министра финансов Республики Казахстан от 20 марта 2023 № 289 Правила №391 дополнены пунктом 52-1 (введено в действие с 7 апреля 2023 года), согласно которому подтверждение достоверности суммы превышения НДС производится без учета нарушений налогового законодательства, выявленных по результатам отчета «Пирамида», у поставщиков товаров, работ, услуг, также по таким факторам как:

1. занижение суммы НДС по реализованным товарам, работам, услугам, выявленное при сопоставлении между сведениями, отраженными в налоговой отчетности по НДС у поставщика, и (или) сведениями ИС ЭСФ по выписанным счетам-фактурам поставщика не превышает 10-кратного размера МРП, на дату формирования отчета «Пирамида»;

2. расхождения между сведениями, отраженными в налоговой отчетности по НДС у поставщика и (или) сведений, указанных в реестре счетов-фактур по реализованным товарам, работам, услугам, и сведениями в реестре счетов-фактур покупателя по приобретенным им товарам, работам, услугам не превышает 10-кратного МРП, на дату формирования отчета «Пирамида»;

3. изменения сроков исполнения налогового обязательства по уплате НДС в форме отсрочки, рассрочки по уплате НДС, исчисленных налогоплательщиком согласно представленной налоговой отчетности до завершения налоговой проверки в соответствии с главой 6 НК;

4. нарушения с низкой степенью риска, по которым направляются извещения о нарушениях, выявленных по результатам камерального контроля, с приложением описания выявленных нарушений;

5. неподтвержденные нарушения налогового законодательства согласно ответу, на запрос о принятии мер на устранение нарушений у экспедитора и комиссионера;

6. устранения поставщиками в цепочке поставки товаров, работ, услуг нарушений, предусмотренных пунктом 47 настоящих Правил.

Между тем в период проведения административной процедуры и ее завершения с 24 марта по 12 июня 2023 года ответчиком при наличии правовых оснований не применены нормы указанного пункта Правил №391 по запросам, где расхождение суммы НДС не превышает 10-кратного размера МРП на дату формирования отчета «Пирамида» (МРП на 2023 год 3 450 тенге, 10 МРП – 34 500 тенге). Например, по контрагенту ТОО «А[...]» занижение НДС составляет 22 275 тенге, ТОО «TT[...]» - 17 148 тенге, ТОО «AMS[...]» - 10 859 тенге, ТОО «KS[...]» - 8 465 тенге, ТОО «АСЗ[...]» - 5 625 тенге, ТОО «С[...]» - 1 478 тенге.

Согласно ответу Управления государственных доходов по городу Актобе Департамента государственных доходов по Актюбинской области от 10 апреля 2023 года на запрос в адрес налогоплательщика ТОО «TG[...]» не направлено уведомление либо извещение в связи с тем, что сумма расхождения 23 054 тенге не входит в интервал создания уведомления либо извещение;

• в отношении ТОО «С[...]» согласно ответу УГД по Алмалинскому району ДГД по городу Алматы от 3 июня 2023 года на запрос выставить уведомление/извещение не представляется возможным, так как пороговое значение свыше 50 000 тенге (не подтвержден НДС на сумму 1 478 тенге);

• по нарушениям с низкой степенью риска, по которым направлены извещения о нарушениях (по контрагентам ТОО «CA[...]», ТОО «B7[...]», ТОО «ЖБ[...]», ТОО «К[...]», ТОО «Q[...]», ТОО «ЕБГ[...]», ТОО «KAS[...]», ТОО «АСЗ[...]»).

В результате анализа нарушений, вменяемых налогоплательщику по разделам 2.9, 2.11. акта и фактических материалов дела установлены недостатки, допущенные налоговым органом при проведении проверки, которые приведены в табличной форме судебных актов.

В этой связи, выводы налогового органа о том, что сумма превышения НДС в размере 2 159 746 тенге не подлежит возврату, являются преждевременными, не основаны на фактических обстоятельствах по делу, в связи с чем, доводы кассационной жалобы ответчика в указанной части подлежат отклонению.

Согласно разделу 2.10/1 акта истцу вменены нарушения в соответствии с пунктом 47 Правил №391.

Так, у поставщиков 5-го уровня по отношению к Товариществу выявлено наличие факта регистрации в Едином реестре досудебного расследования (далее ЕРДР) уголовного дела по статье 216 Уголовного кодекса Республики Казахстан (далее УК) - ТОО «А[...]» и ТОО «KSS[...]».

Из ответа Департамента экономических расследований (далее - ДЭР) по городу Алматы Агентства Республики Казахстан по финансовому мониторингу следует, что материалы № 217500120001407 по деятельности ТОО «KSS[...]» 10 июля 2021 года направлены в порядке части пятой статьи 181 Уголовно-процессуального кодекса Республики Казахстан (далее УПК) в Департамент государственных дозходов (далее ДГД) по городу Алматы, то есть при отсутствии достаточных данных, указывающих на признаки уголовного правонарушения, заявления и сообщения, требующие проведения ревизий и проверок уполномоченных органов для установления признаков уголовного правонарушения, без регистрации в ЕРДР направляются для рассмотрения уполномоченным государственным органам.

Из ответа ДГД по городу Алматы следует, что в отношении ТОО «KSS[...]» налоговые проверки не проводились с 10 июля 2021 года по настоящее время.

Согласно ответу ДЭР Карагандинской области уголовное дело №193500121000060, возбужденное 21 июля 2019 года по деятельности ТОО «А[...]» по части третьей статьи 216 УК, сроки досудебного расследования прерваны 17 октября 2019 года согласно подпункту 7) части 1 статьи 45 УПК.

В силу подпункта 5) пункта 52 Правил №391 при выявлении по результатам отчета «Пирамида» у поставщиков товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства, подтверждение достоверности суммы превышения НДС, производится в пределах сумм, указанных в требовании и (или) в налоговом заявлении, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены нарушения налогового законодательства, учитывая следующие факты, но не ограничиваясь ими:

-отнесение в зачет сумм НДС по взаиморасчетам с поставщиком, в отношении руководителя (учредителя) которого имеется факт регистрации в ЕРДР уголовного дела по правонарушениям, указанным в статьях 216 и 245 УК, за исключением прекращенных по реабилитирующим основаниям и по не реабилитирующим основаниям по статье 245 УК.

Учитывая вышеизложенное, доводы проверки ответчика о наличии факта регистрации в ЕРДР уголовных дел в отношении руководителей (учредителей) указанных поставщиков по статье 216 УК не нашли своего подтверждения.

При этом нарушения по поставщику ТОО «А[...]» вменены истцу 174 (сто семьдесят четыре) раз, по ТОО «KSS[...]» 6 (шесть) раз.

Также по рассматриваемому разделу истцу 6 (шесть) раз вменено одно и то же нарушение импортных операций по поставщику 5 (пятого) уровня ТОО «SEK[...]». Между тем по запросу Департамента от 26 мая 2023 года Управления государственных доходов по Есильскому району ДГД по городу Астана проведена встречная проверка покупателя 4-го уровня ТОО «B2[...]» (по взаиморасчетам с поставщиком ТОО «SEK[...]») на предмет извлечения получателем выгоды из своих незаконных действий в целях получения налоговых выгод согласно пункту 47 Правил.

Согласно акту встречной налоговой проверки от 12 июня 2023 года № 122, ТОО «B2[...]» приобретает товары у ТОО «SEK[...]», который импортирует их, следовательно, нарушения не установлены. Результаты встречной проверки поступили после завершения проверки.

Между тем ответчик также не представил доказательств, подтверждающих совершение истцом незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей, перечисленных в пункте 47 Правил №391 (в редакции, действовавшей на момент вынесения оспариваемого в части уведомления).

По смыслу подпункта 2) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса основанием для отказа в возврате НДС являются нарушения, выявленные по поставщикам проверяемого налогоплательщика.

Поскольку проверка проводилась в отношении истца, то нарушения, вменяемые поставщикам последующих уровней (не являющихся поставщиками Товарищества), при отсутствии достоверных доказательств совершения истцом незаконных действий в целях получения налоговых выгод (налоговой экономии) и уменьшения налоговых платежей не могут быть основанием для отказа истцу в возврате НДС. Кроме того, Департаментом не описано, какое нарушение допущено налогоплательщиком, а также его поставщиками и поставщиками последующих уровней.

В этой связи, выводы налогового органа о том, что сумма превышения НДС в размере 155 854 412 тенге не подлежит возврату, являются преждевременными, не основаны на фактических обстоятельствах по делу, доводы жалобы ответчика в указанной части подлежат отклонению.

Остальные доводы подробно изложены в мотивировочной части решения первой и постановления апелляционной инстанции, с которыми судебная коллегия соглашается.

При таких обстоятельствах местные суды правомерно пришли к выводу об удовлетворении исковых требований истца.

Проверив выводы местных судов на предмет их соответствия обстоятельствам дела и подлежащим применению нормам отраслевого и процессуального законодательства, судебная коллегия считает, что оспариваемые кассаторами судебные акты вынесены законно и обоснованно.

В совокупности изложенного отсутствует необходимость дополнительно аргументировать выводы судов первой и апелляционной инстанций, которые подробно и обоснованно изложены в оспариваемых судебных актах. Обстоятельства спора судами выяснены в объеме, достаточном для его законного разрешения, правильно применены нормы материального и процессуального права.

В соответствии с требованиями части второй статьи 426 ГПК при оставлении апелляционных жалобы, ходатайства прокурора без удовлетворения в связи с отсутствием новых доводов в мотивировочной части постановления указывается только на отсутствие предусмотренных настоящим Кодексом оснований для внесения изменений в решение суда первой инстанции либо его отмены.

Каких-либо новых аргументов, которые могли бы послужить правовым основанием для отмены обжалуемых судебных актов, кассаторами не приведены и таковые в материалах дела отсутствуют.

Учитывая вышеуказанное и отсутствие в кассационных жалобах новых доводов, судебная коллегия считает, что оснований для пересмотра обжалуемых судебных актов не имеется, следовательно, кассационная жалоба ответчика удовлетворению не подлежит.

Вместе с тем, кассационная жалоба истца подлежит частичному удовлетворению, поскольку, не отменяя судебные акты, судебная коллегия полагает необходимым в абзаце третьем резолютивной части решении суда первой инстанции исключить слова «повторно провести и», так как начатая административная процедура, возбужденная по заявлению истца о возврате суммы превышения НДС, подлежит завершению с учетом правовой позиции суда, при этом необходимости в проведении повторной налоговой проверки не имеется.

Руководствуясь статьей 169 АППК и подпунктом 1) части второй статьи 451 ГПК, судебная коллегия

ПОСТАНОВИЛА:

Решение специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 4 июня 2024 года, постановление судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 27 августа 2024 года по данному делу оставить в силе.

В абзаце третьем резолютивной части решения суда исключить слова «повторно провести и».

Кассационную жалобу истца Товарищества удовлетворить частично. Кассационную жалобу ответчика Департамента оставить без удовлетворения. Г.Альжанов

Председательствующий

Ж.Ермагамбетова

Судьи

Б.Нажмиденов