ПОСТАНОВЛЕНИЕ

19 июня 2025 года 6001-24-00-6ап/1800 город Астана

Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Республики Казахстан (судебная коллегия) в составе: председательствующего – судьи Альжанова Г.У., судей – Ермагамбетовой Ж.Б., Нажмиденова Б.Т.,

с участием прокурора Сайпеной З.Ш., представителя истца Космагамбетова Е.Ж.,

представителей ответчика Жапаровой Г.О., Тленовой Г.А., Кузаирова

А.Х.,

рассмотрев в здании Верховного Суда Республики Казахстан в открытом судебном заседании административное дело по иску акционерного общества «Банк Фридом Финанс Казахстан» (далее – Банк, Общество) к республиканскому государственному учреждению «Департамент государственных доходов по городу Алматы «Комитет государственного дохода Министерства финансов Республики Казахстан» (далее – Департамент) о признании незаконными и аннулировании акта налоговой проверки и уведомления в части уменьшения убытка и дополнительного начисления налогов,

поступившее по кассационной жалобе истца Банка на постановление судебной коллегии по административным делам (СКАД) Алматинского городского суда от 3 апреля 2024 года,

УСТАНОВИЛА:

Общество обратилось с иском к Департаменту о признании незаконным и отмене уведомления №458 от 31 декабря 2021 года в части начисления корпоративного подоходного налога (далее - КПН), налога на добавленную стоимость (далее - НДС), штрафа, пени и уменьшения убытка.

Решением специализированного межрайонного административного суда (СМАС) города Алматы от 13 октября 2022 года административный иск удовлетворен частично, судом постановлено:

Признать незаконным и отменить уведомление о результатах проверки № 458 от 31 декабря 2021 года в части начисления по корпоративному подоходному налогу с юридических лиц за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора в размере 2 594 005 тенге и соответствующей суммы пени.

В удовлетворении остальной части административного иска отказать.

Постановлением СКАД Алматинского городского суда от 20 марта 2023 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Республики Казахстан от 12 декабря 2023 года постановление СКАД Алматинского городского суда от 20 марта 2023 года отменено и дело направлено на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции в ином составе суда.

При новом рассмотрении дела постановлением СКАД Алматинского городского суда от 3 апреля 2024 года решение суда первой инстанции от 13 октября 2022 года изменено.

Постановлено: Отменить в части признания незаконным и отмене уведомления о результатах проверки №458 от 31 декабря 2021 года в части начисления по корпоративному подоходному налогу с юридических лиц за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора в размере 2 594 005 тенге и соответствующей суммы пени, с принятием нового решения.

Признать незаконным и отменить уведомление результатах проверки №458 от 31 декабря 2021 года в части начисления по корпоративному подоходному налогу с юридических лиц за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора на сумму 172 248 009 тенге и соответствующих сумм пени.

Требование Банка в части признания незаконным и аннулирования акта налоговой проверки возвратить. В остальной части решение суда оставить без изменения.

В кассационной жалобе истец Общество просит отменить постановление апелляционной инстанции в части отмены решения суда первой инстанции и отказа в удовлетворении иска в части начисления по корпоративному подоходному налогу с юридических лиц за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора в размере 2 594 005 тенге и соответствующей суммы пени, ссылаясь на то, что данным судом неправильно определен круг обстоятельств, нарушены нормы материального права, что повлекло неправильное разрешение спора.

Заслушав представителя истца, поддержавшего доводы кассационной жалобы, представителей ответчика, возражавших против доводов кассационной жалобы, заключение прокурора, исследовав материалы дела, судебная коллегия пришла к следующему выводу. Согласно части первой статьи 169 Административного процедурно-процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – АППК) порядок кассационного обжалования и производство в суде кассационной инстанции определяются правилами Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – ГПК), если иное не установлено настоящей статьей.

В силу требований части пятой статьи 438 ГПК основаниями к пересмотру в кассационном порядке судебных актов являются существенные нарушения норм материального и процессуального права, предусмотренные статьей 427 настоящего Кодекса, которые привели к вынесению незаконного судебного акта.

По данному делу такие основания выявлены.

Из материалов дела следует, что на основании предписания № 458 от 03 сентября 2021 года Департаментом проведена комплексная налоговая проверка Общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет.

По результатам проверки вынесен акт и выставлено уведомление №458 от 31 декабря 2021 года, которым Обществу начислены:

• -КПН в размере 177 778 915 тенге и пени 33 795 960 тенге;

• -НДС за нерезидента - 1 848 132 тенге и пени в размере 14 160 тенге. Всего начислено 213 437 167 тенге.

10 февраля 2022 года истцом подана жалоба в Министерство финансов Республики Казахстан, решением которого от 18 июля 2022 года в ее удовлетворении отказано.

Факты и обстоятельства дела подробно приведены в обжалуемом судебном акте.

Разрешая спор и частично удовлетворяя иск, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Так, требование Общества о признании незаконным и аннулирования акта налоговой проверки обоснованно было возвращено, как не подлежащее рассмотрению в порядке административного судопроизводства, поскольку в судебном порядке может быть оспорено только уведомление налогового органа, являющееся административным актом, который несет неблагоприятные последствия для налогоплательщика.

Обоснованными являются и выводы коллегии в части налоговых обязательств истца, возникших в связи с заключением валютно-процентного SWAP №398 от 17 октября 2014 года в рамках Соглашения о заключении сделок между Национальным Банком Республики Казахстан и АО «Банк Kassa Nova».

Коллегия также обоснованно сочла неправомерным начисление налога КПН у ИВ по выплатам, произведенным по Контракту №16\11 от 7 ноября 2011 года о технической поддержке и услуг, оказываемым нерезидентом Colvir Software Solutions Ltd.

Так, согласно пункту 3 статьи 212 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) (далее - Налоговый кодекс) международный договор применяется при условии предоставления нерезидентом налоговому агенту документа, подтверждающего резидентство, или его нотариально засвидетельствованной копии, соответствующих требованиям пунктов 4 и 5 статьи 219 настоящего Кодекса.

Действительно, налоговому агенту компанией Colvir Software Solutions Ltd были представлены документы, подтверждающие резидентство от 21 января 2016 года.

В соответствии с главой 22 Контракта № 33/08 от 11 ноября 2008 года на поставку и внедрение автоматизированной банковской системы Colvir Banking System в АО «АТФ Лизинг» Поставщик (Colvir Software Solutions Ltd) предоставляет Покупателю (АО «АТФ Лизинг» - учредитель АО «Банк Kassa Nova» (АО «Банк Фридом Финанс Казахстан») неисключительные права на использование указанного в лицензии лицензионного программного обеспечения (далее – ЛПО) и связанной с ним документации с сохранением за Поставщиком права использования ЛПО без каких-либо ограничений, а также предоставления лицензии неограниченному кругу лиц.

Также, между Банком и нерезидентом Colvir Software Solutions Ltd заключен Контракт № 16/11 от 07 ноября 2011 года на техническую поддержку ЛПО Colvir Banking System (далее – Контракт № 16/11 от 07 ноября 2011 года).

Согласно подпункту 7) пункта 1 Контракта № 16/11 от 07 ноября 2011 года под технической поддержкой понимается оказание Покупателю услуг, оговоренных в Спецификациях. В соответствии с пунктами 1 и 2 Спецификации к Контракту № 16/11 от 07 ноября 2011 года в состав услуг, предоставляемых в рамках стандартной технической поддержки ЛПО, входят:

устранение ошибок в ЛПО; предоставление соответствующих обновлений ЛПО;

развитие ЛПО; предоставление новых версий и релизов ЛПО в части ранее приобретенных Компонентов ЛПО;

предоставление сервисов через сайт технической поддержки поставщика;

предоставление технической помощи в рамках условий Контракта.

Таким образом, условия Контракта № 16/11 от 07 ноября 2011 года не предусматривают предоставление «Ноу–хау» в пользование Общества, как и передачу прав на другие объекты интеллектуальной собственности.

Согласно подпункту 30) пункта 1 статьи 12 Налогового кодекса определено, что роялти – платеж, в том числе за использование или право на использование авторских прав, программного обеспечения, патентов, чертежей или моделей, товарных знаков или других подобных видов прав.

В отличие от роялти, вознаграждение за оказанные услуги относится к доходу от осуществления предпринимательской деятельности (активный доход), который подпадает под действие статьи 7 Конвенции, заключенной между Правительством Республики Казахстан и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и прирост стоимости имущества (Закон Республики Казахстан о ратификации от 26 июня 1996 года №12-1, далее – Конвенция 1).

Согласно указанной выше нормы Конвенции 1 прибыль предприятия Договаривающегося Государства облагается налогом только в этом Государстве, если только предприятие не осуществляет или не осуществляло предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через расположенное там постоянное учреждение. В связи с чем, доходы нерезидента Colvir Software Solutions Ltd от оказания услуг не подлежат обложению КПН у источника выплаты (далее – КПН у ИВ).

С учетом этих обстоятельств суд апелляционной инстанции признал необоснованными доводы Департамента о том, что поскольку Контракт № 33/08 от 11 ноября 2008 года на поставку и внедрение автоматизированной банковской системы Colvir Banking System является основным, а Контракт № 16/11 от 07 ноября 2011 года носит вспомогательный характер, то режим налогообложения, применяемый в отношении Контракта № 33/08 от 11 ноября 2008 года, также применим в отношении услуг по развитию, доработке, обновлению и устранению ошибок ЛПО, оказываемых в рамках Контракта № 16/11 от 07 ноября 2011 года, следовательно, платежи, выплаченные Банком в адрес нерезидента Colvir Software Solutions Ltd в соответствии с положениями Конвенции, признаются доходом в виде роялти.

Вместе с тем, коллегия согласилась с выводами Департамента о том, что выплаты за услуги, оказанные нерезидентом ООО «БПЦ Банковские технологии» в адрес Общества, признаются доходом нерезидента в форме роялти.

В кассационной жалобе Общество, не соглашаясь с указанными выводами Департамента и суда апелляционной инстанции, указывает, что факты, отраженные в акте налоговой проверки, являются ошибочными, некорректными и не соответствующими законодательству. Судебная коллегия полагает, что доводы кассационной жалобы Общества заслуживают внимания и подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Так, ООО «БПЦ Банковские технологии» зарегистрировано в соответствии с законодательством Российской Федерации, им представлены Обществу сертификат резидентства от 17 марта 2016 года.

Ранее, 15 марта 2012 года между Обществом и ООО «БПЦ Банковские технологии» был заключен договор №2476-6503\2 на предоставлении лицензии на простое (неисключительное) непередаваемое право на использование одной копии программного модуля для обеспечения и обслуживания программы «SmartVista».

Также 17 августа 2016 года между указанными лицами был заключен договор №С6148, согласно которому ООО «БПЦ Банковские технологии» предоставило Обществу услуги по модификации и адаптации программ для ЭВМ (миграция мобильного банкинга и интернет-банка), при этом услуги по технической поддержке оказывались дистанционно за пределами Республики Казахстан.

При этом данный договор не предоставлял Обществу права на использование каких-либо продуктов интеллектуальной деятельности, включая объекты авторских прав, программное обеспечение, патенты, чертежи, модели, товарные знаки и прочее.

В соответствии с подпунктом 53-1) ст.1 Закона Республики Казахстан от 24 ноября 2015 года «Об информатизации» под технической поддержкой понимается оказание консультационных, информационно-технологических и иных услуг по поддержке работоспособности лицензионного программного обеспечения и технических средств.

Помимо этого в подпункте 4 пункта 2 статьи 441 Налогового кодекса указано, что налогоплательщиком этого государства приобретаются:

• работы, услуги по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, сопровождению таких программ и баз данных);

• услуги по передаче, предоставлении, уступке патентов, лицензий, иных документов, удостоверяющих права на охраняемые государством объекты промышленной собственности, торговых марок, товарных знаков, фирменных наименований, знаков обслуживания, авторских, смежных прав или аналогичных прав.

То есть Налоговым кодексом разделены данные категории платежей (услуги и роялти) и в нем нет положений, из которых следовало бы, что платежи за разработку, адаптацию и сопровождение (обслуживание) ЛПО являются платежами за использование авторского права.

При этом при оказании услуг по настоящему делу нерезидент вовлекает своих сотрудников для оказания данных услуг, которые оказываются по запросу заказчика, услуги принимаются истцом, подписываются акты выполненных работ, услуг с обеих сторон, таким образом, присутствует результат услуги.

В материалах дела имеются доказательства того, что нерезидентом оказывалась активная предпринимательская деятельность, которая заключалась в оказании услуг по технической поддержке с вовлечением персонала компании ООО «БПЦ Банковские технологии». В частности, в случае возникновения вопросов и неполадок в ходе эксплуатации ЛПО Банк обращался за услугами технической поддержки в центр технической поддержки нерезидента путем создания писем-заявок в системе, каждой из которой присваивался номер. На каждую заявку со стороны поставщика услуг был назначен исполнитель, результатом оказания услуг была обработка заявок, устранение неполадок и ошибок в работе.

В 2016 году Банком были выплачены доходы нерезиденту ООО «БПЦ Банковские технологии» за услуги, оказанные дистанционно за пределами Республики Казахстан, без удержания КПН у ИВ.

Таким образом, являются обоснованными доводы жалобы Банка о том, что под термином «роялти» понимаются платежи (возмещения) за использование или право использования любого авторского права на произведения литературы (в том числе авторского права на программное обеспечение), а не услуг по технической поддержке, выплаты за услуги модификации и адаптации программы необходимо рассматривать как коммерческую прибыль нерезидента, которая подлежит обложению налогом только в стране резидентства поставщика услуг, если услуги оказывались исключительно за пределами Республики Казахстан.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 12 Конвенции между Правительством Республики Казахстан и Правительством Российской Федерации об устранении двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов на доход и капитал (Закон Республики Казахстан о ратификации от 3 июля 1997 года, далее – Конвенция 2) роялти, возникающие в Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

Однако такие роялти также могут облагаться налогом в договаривающемся Государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если получатель является фактическим владельцем роялти, то налог, взимаемый таким образом, не должен превышать 10 процентов общей суммы роялти.

Согласно пункту 5 статьи 2 Налогового кодекса, если международным договором, ратифицированным Республикой Казахстан, установлены иные правила, чем те, которые содержатся в настоящем Кодексе, применяются правила указанного договора.

В силу пункта 1 статьи 667 Налогового кодекса, если иное не установлено международным договором, при выплате доходов нерезиденту в виде дивидендов, вознаграждений и (или) роялти или при отнесении невыплаченных доходов нерезидента в виде вознаграждений и (или) роялти на вычеты налоговый агент вправе самостоятельно применить освобождение от налогообложения или сниженную ставку налога, предусмотренную международным договором, при соблюдении следующих условий:

1. нерезидент является окончательным (фактическим) получателем (владельцем) дохода;

2. налоговому агенту в срок, установленный пунктом 4 статьи 666 настоящего Кодекса, представлен документ, подтверждающий резидентство нерезидента.

В связи с этим правомерны доводы кассационной жалобы истца о том, что техническое обслуживание (поддержка) ЛПО, услуги по разработке, адаптации и обслуживанию являются услугой, а не предоставлением права пользования ЛПО, следовательно, вывод налогового органа о том, что платежи, выплаченные Банком в адрес нерезидента ООО «БПЦ Банковские технологии» на сумму 10 717,2 тыс.тенге в соответствии с положениями Конвенции 2, также признаются доходом в виде роялти, является ошибочным.

В этой связи, учитывая суммы вознаграждения, выплаченные резидентом в адрес нерезидентов за 2016 год, налоговым органом необоснованно доначислены суммы КПН у ИВ за указанный период в размере 10%.

Так, в рамках контракта на техническую поддержку программного обеспечения выплачено компании Colvir Software Solutions Ltd 43 701, 00 евро (по курсу 348, 34 тенге), что эквивалентно 15 222 806 тенге, 10% из которого составляет 1 522 280, 6 тенге.

По договору № С6148 Банком на основании счета на оплату № 927 от 27 октября 2016 года было выплачено ООО «БПЦ Банковские технологии» 29 700, 00 евро (10 717 245 тенге по курсу на 30 ноября 2016 года – 360, 85 тенге) 10% из которого составляет 1 071 724, 5 тенге.

В этой связи, учитывая суммы вознаграждения, выплаченные резидентом в адрес нерезидента, налоговым органом необоснованно доначислена Банку сумма КПН у ИВ в размере 10%, которая составляет 2 594 005 (1 522 280, 6 тенге + 1 071 724, 5 тенге) и соответствующая сумма пени.

Принимая во внимание вышеизложенное, судебная коллегия полагает необходимым оспариваемое постановление в части отказа истцу в удовлетворении исковых требований о признании незаконным и отмене уведомления о результатах проверки №458 от 31 декабря 2021 года в части начисления КПН в размере 2 594 005 тенге и соответствующей суммы пени отменить и вынести новое решение об удовлетворении иска АО «Банк Фридом Финанс Казахстан» в указанной части, в остальной части постановление коллегии оставить в силе.

При таких обстоятельствах кассационная жалоба истца АО «Банк Фридом Финанс Казахстан» подлежит удовлетворению.

В связи с указанным с ответчика в пользу истца подлежит взысканию госпошлина за подачу кассационной жалобы в сумме 12 970 тенге.

Руководствуясь статьей 169 АППК и подпунктом 8) части второй статьи 451 ГПК, судебная коллегия

ПОСТАНОВИЛА:

Постановление судебной коллегии по административным делам Алматинского городского суда от 3 апреля 2024 года по данному делу

изменить.

Постановление в части отказа о признании незаконным и отмене уведомления о результатах проверки №458 от 31 декабря 2021 года в части начисления по корпоративному подоходному налогу с юридических лиц за исключением поступлений от субъектов крупного предпринимательства и организаций нефтяного сектора в размере 2 594 005 тенге и соответствующей суммы пени отменить и вынести новое решение об удовлетворении иска АО «Банк Фридом Финанс Казахстан» в указанной части.

В остальной части постановление оставить в силе.

Взыскать с РГУ «Департамент государственных доходов по городу Алматы «Комитет государственного дохода Министерства финансов Республики Казахстан» в пользу истца госпошлину за подачу кассационной жалобы в сумме 12 970 (двенадцать тысяч девятьсот семьдесят) тенге.

Кассационную жалобу истца АО «Банк Фридом Финанс Казахстан» удовлетворить.

Г.Альжанов

Председательствующий

Судьи Ж.Ермагамбетова

Б.Нажмиденов