ПОСТАНОВЛЕНИЕ

22 января 2025 года №6003-25-00-4к/2528 город Астана

Кассационный суд по административным делам Республики Казахстан в составе:

председательствующего – судьи Манабаевой М.А., судей – Нуралыевой Н.Е., Тулеева Е.Б.

с участием прокурора Сайпеной З.Ш.,

представителя истца Кишкимбаевой Р.А.,

представителей ответчика Сажиной Ж.П., Актановой С.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании административное дело по иску товарищества с ограниченной ответственностью «Aitas-Group» к республиканскому государственному учреждению «Департамент государственных доходов по Восточно-Казахстанской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» об оспаривании уведомления о результатах налоговой проверки,

поступившее по кассационной жалобе истца на решение специализированного межрайонного административного суда ВосточноКазахстанской области от 30 апреля 2025 года, постановление судебной коллегии по административным делам Восточно-Казахстанского областного суда от 25 августа 2025 года,

УСТАНОВИЛ:

Товарищество с ограниченной ответственностью «Aitas-Group» (далее – товарищество) обратилось в суд с вышеназванным иском к республиканскому государственному учреждению «Департамент государственных доходов по Восточно-Казахстанской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» (далее – департамент).

Решением специализированного межрайонного административного суда Восточно-Казахстанской области от 30 апреля 2025 года, оставленным без изменения постановлением судебной коллегии по административным делам в Восточно-Казахстанского областного суда от 25 августа 2025 года, удовлетворении иска отказано.

В кассационной жалобе истец, не согласившись с судебными актами, ввиду неправильного применения норм материального права, неправильного определения и выяснения круга обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствия выводов судов обстоятельствам дела, просит их отменить и вынести новое решение об удовлетворении иска.

Заслушав представителей участников, заключение прокурора, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, кассационный суд по административным делам приходит к следующему.

Согласно части первой статьи 169 Административного процедурно-процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – АППК) порядок кассационного обжалования и производство в суде кассационной инстанции определяются правилами Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан (далее – ГПК), если иное не установлено настоящим Кодексом. Частью пятой статьи 438 ГПК предусмотрено, что основаниями к пересмотру в кассационном порядке судебных актов являются существенные нарушения норм материального и процессуального права, которые привели к вынесению незаконного судебного акта.

Такие нарушения по данному делу судами допущены.

Из материалов дела следует, что товарищество было включено в график проведения периодических налоговых проверок на основе степени риска на первое полугодие 2024 года, утвержденный приказом министра финансов Республики Казахстан № 1306 от 22 декабря 2023 года.

Департаментом вынесено предписание № 68 от 24 апреля 2024 года, проведена комплексная налоговая проверка истца по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей за период с 1 января 2021 года по 31 декабря 2023 года.

По итогам проверки 31 октября 2024 года составлен акт документальной налоговой проверки № 68, вынесено уведомление о результатах проверки № 68 (далее – уведомление). Товариществу начислены: корпоративный подоходный налог (далее – КПН) в размере 6567818 тенге, пени 647641,62 тенге; налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 1296130 тенге, пеня – 157924 тенге; индивидуальный подоходный налог с доходов, облагаемых у источника выплаты, (далее – ИПН) в размере 16859640 тенге, пеня – 7628937,16 тенге. Всего начислено 33158091,18 тенге.

Жалоба товарищества, поданная в республиканское государственное учреждение «Министерство финансов Республики Казахстан», оставлена без удовлетворения

Установлено, что 29 января 2020 года между товариществом и Креммель Т.А. был заключен договор купли-продажи доли участия в уставном капитале товарищества с ограниченной ответственностью «Милейко» (далее – ТОО «Милейко») в размере 97,89937452 % за 2338720000 тенге. В пункте 2.3 данного договора оговорено, что он является долгосрочным, поэтому суммы второго и третьего транша будут индексироваться путем применения коэффициента при изменении курса тенге к доллару США. При этом если после расчета третьего транша сумма всех трех траншей с учетом индексации складывается ниже 2338720000 тенге, то сумма третьего транша должна обеспечивать цену доли 2338720000 тенге. Товарищество перечислило Креммель Т.А. 2507316400 тенге в следующем порядке: 4 февраля 2020 года – 796240000 тенге, 17 ноября 2020 года – 855000000 тенге, 16 ноября 2021 года – 856076400 тенге, то есть больше на 168596000 тенге. В платежных поручениях в качестве основания указан выкуп доли в уставном капитале ТОО «Милейко». Отказывая в удовлетворении иска в указанной части, суды отметили, что истец не включил 168596400 тенге в стоимость инвестиции, а списал их как курсовую разницу, следовательно, эта сумма не является частью цены сделки, а является другим доходом, подлежащим налогообложению у источника выплаты, согласно подпункту 17) статьи 321 Кодекса Республики Казахстан от 25 декабря 2017 года № 120-VI ЗРК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет (Налоговый кодекс)».

Кассационный суд с такими выводами судов не согласен.

Так, пунктом 1 статьи 352 Налогового кодекса предусмотрено, что исчисление, удержание и уплата в бюджет индивидуального подоходного налога осуществляются у источника выплаты налоговым агентом по доходам, указанным в подпунктах 1) – 12) и 17) статьи 321 настоящего Кодекса, в случае, если такие доходы подлежат выплате (выплачиваются) указанным налоговым агентом.

Вместе с тем в главе 36 Налогового кодекса содержится параграф 2 «Доходы, подлежащие налогообложению физическим лицом самостоятельно».

К таковым доходам подпунктом 1) пункта 1 статьи 330 Налогового кодекса отнесен доход от прироста стоимости при реализации физическим лицом имущества в Республике Казахстан, указанного в статье 331 настоящего Кодекса.

Подпунктом 8) пункта 1 статьи 331 Налогового кодекса предусмотрено, что доход от прироста стоимости при реализации имущества физическим лицом возникает при реализации, в том числе доли участия в уставном капитале юридического лица, зарегистрированного в Республике Казахстан.

Департамент согласился с тем, что ИПН от стоимости доли в уставном капитале в размере 2338720000 тенге подлежит исчислению и уплате самой Креммель Т.А. Однако считает, что ИПН от суммы индексации в размере 168596400 тенге подлежит исчислению и уплате товариществом как налоговым агентом согласно подпункту 17) статьи 321 Налогового кодекса.

При этом ответчик ссылается на то, что при ведении бухгалтерского учета по счету 2221 «Инвестиции в дочерние организации» стоимость приобретенной доли в уставном капитале истцом отражена в размере 2338720000 тенге, а выплата 168596400 тенге на основании бухгалтерской справки №00000000239 от 16 ноября 2021 года отражена по счету 7430 «Расходы по курсовой разнице».

Вместе с тем следует указать, что обязанность товарищества перед Креммель Т.А. по оплате 2507316400 тенге, в том числе 168596000 тенге, возникла из договора купли-продажи доли участия в уставном капитале ТОО «Милейко». Эта сумма перечислена продавцу полностью.

Не являются основанием для отказа в иске доводы ответчика о том, что за 2020 год Креммель Т.А. сдала декларацию по ИПН формы 240, указав прирост в размере 1822228300 тенге (2338720000 тенге - 516791699 тенге (стоимость доли согласно финансовой отчетности)).

В данном случае увеличение цены доли участия в уставном капитале ТОО «Милейко» произошло в результате изменения курса тенге к доллару США при окончательном расчете сторон договора. Креммель Т.А. сдала декларацию по ИПН за 2020 год, а итоговый прирост возник в 2021 году.

Пунктом 2 статьи 2 Налогового кодекса предусмотрено, что ни на кого не может быть возложена обязанность по уплате налогов и платежей в бюджет, не предусмотренных настоящим Кодексом.

В пункте 1 статьи 4 Налогового кодекса также перечислены принципы налогообложения, к которым относятся: принципы обязательности, определенности налогообложения, справедливости налогообложения, добросовестности налогоплательщика, единства налоговой системы и гласности налогового законодательства Республики Казахстан.

Требуя уплаты ИПН за Креммель Т.А., департамент возлагает на истца не предусмотренную Налоговым кодексом обязанность, что является нарушением принципа законности, предусмотренного статьей 7 АППК.

Условие об индексации платежа по договору не противоречит положениям пункта 3 статьи 282 Гражданского кодекса Республики Казахстан (Общая часть).

Выделение из цены договора суммы индексации явно не соответствует как условиям самого договора, так и критерию разумности, предусмотренному частью второй статьи 8 АППК.

В таком случае судебные акты об отказе в удовлетворения иска о признании незаконным уведомления в части начисления ИПН в размере 16859640 тенге и пени – 7628937,16 тенге подлежат отмене с вынесением в этой части нового решения об удовлетворении иска.

Кассационный суд согласен с выводами судов об отказе в признании незаконным уведомления в части доначисления КПН за 2023 год в размере 556450 тенге за счет исключения из вычетов вознаграждения по банковскому займу в размере 2782247 тенге.

Согласно пунктам 1, 2 и 3 статьи 246 Налогового кодекса вознаграждениями признаются:

1. вознаграждения, определенные в подпункте 62) статьи 1 настоящего Кодекса;

2. неустойка (штраф, пеня) по договору кредита (займа) между взаимосвязанными сторонами;

3. плата за гарантию взаимосвязанной стороне.

Если иное не установлено пунктом 3 данной статьи, сумма вознаграждения, подлежащая отнесению на вычеты, определяется по методу начисления в соответствии с пунктом 2 статьи 192 Налогового кодекса. Вознаграждения по обязательствам лицу, которое вправе создать провизии (резервы), подлежащие отнесению на вычет в соответствии с пунктами 1 и 6 статьи 250 Налогового кодекса, и (или) лицу, указанному в пункте 2 статьи 233 Налогового кодекса, подлежат вычету в размере фактически уплаченных налогоплательщиком или третьим лицом в счет обязательств такого налогоплательщика:

1. в отчетном налоговом периоде в пределах суммы расходов, признанных налогоплательщиком расходами в отчетном налоговом периоде и (или) в налоговых периодах, предшествующих отчетному налоговому периоду:

2. в налоговых периодах, предшествующих отчетному налоговому периоду, в пределах суммы расходов, признанных налогоплательщиком расходами в отчетном налоговом периоде.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 190 Налогового кодекса налоговым учетом является процесс ведения налогоплательщиком (налоговым агентом) учетной документации в соответствии с требованиями настоящего Кодекса в целях обобщения и систематизации информации об объектах налогообложения и (или) объектах, связанных с налогообложением, а также исчисления налогов и платежей в бюджет и составления налоговой отчетности.

Если иное не установлено пунктом 4 настоящей статьи, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета. Порядок ведения бухгалтерской документации устанавливается законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

Согласно пунктам 1, 2, 3 статьи 192 Налогового кодекса, если иное не установлено настоящим Кодексом, налогоплательщик (налоговый агент) осуществляет ведение налогового учета в тенге по методу начисления в порядке и на условиях, установленных настоящим Кодексом.

Метод начисления является методом учета, согласно которому результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения, в том числе со дня выполнения работ, предоставления услуг, отгрузки и передачи товаров покупателю или его доверенному лицу с целью реализации или оприходования имущества, а не со дня получения или выплаты денег или их эквивалента.

Налогоплательщик (налоговый агент) на основе налогового учета по итогам налогового периода определяет объекты налогообложения и (или) объекты, связанные с налогообложением, и исчисляет налоги и платежи в бюджет.

Судами установлено, что между товариществом и акционерным обществом «Народный Банк Казахстана» заключен договор банковского займа № KD 03-21-54-01 от 15 ноября 2021 года. Целевое назначение займа: приобретение доли в уставном капитале ТОО «Милейко».

Департамент допускает, что при исчислении КПН на вычеты могут быть отнесены вознаграждения, уплаченные по договору займам. Однако считает, что истцом не соблюдены правила бухгалтерского и налогового учета. Сумма начисленных и подлежащих отнесению на вычеты за 2023 год вознаграждений по займам в счете 7310 «Расходы по вознаграждениям» указана в размере 89226219 тенге, а в декларации по КПН (ф.100.00) на вычеты отнесены 92008467 тенге. Таким образом, расходы, подлежащие отнесению на вычеты, завышены на 2782247 тенге.

В данном случае кассационный суд согласен с позицией департамента.

Пунктом 1 статьи 5 Закона Республики Казахстан от 28 февраля 2007 года № 234 «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» принципами ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности указаны начисление и непрерывность.

Кассационный суд отмечает, что отнесение на вычет расходов по тем или иным приобретенным товарам (работам, услугам) является прерогативой самого налогоплательщика, а не налоговых органов.

В кассационной жалобе истец и сам указал, что для отнесения на вычеты расходов по вознаграждению банка необходимо не только начисление вознаграждения, но и фактическая его оплата. Тем не менее, при ведении бухгалтерского учета за 2023 год в качестве расходов, которые он в соответствии с пунктом 1 статьи 242 Налогового кодекса связывает с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, отобразил 89226219 тенге. Однако в декларации по КПН за 2023 год эти расходы увеличены на 2782247 тенге до 92008467 тенге.

Таким образом, департамент обоснованно посчитал, что истцом были завышены расходы, подлежащие отнесению на вычеты, а товарищество не может вменять налоговому органу в вину свои упущения при ведении бухгалтерского учета. Поэтому кассационный суд согласен с выводами судов о правильности начисления оспариваемой суммы КПН.

При вышеизложенных обстоятельствах кассационный суд по административным делам считает необходимым изменить обжалуемые судебные акты: отменить в части отказа в признании незаконным начисление ИПН в размере 16859640 тенге и пени – 7628937,16 тенге с принятием в этой части нового решения об удовлетворении иска. В остальной части судебные акты подлежат оставлению в силе.

Кассационная жалоба истца подлежит частичному удовлетворению с перераспределением судебных расходов в соответствии со статьей 109 ГПК.

Руководствуясь статьей 169 АППК и подпунктом 8) части второй статьи 451 ГПК, кассационный суд по административным делам

ПОСТАНОВИЛ:

Решение специализированного межрайонного административного суда Восточно-Казахстанской области от 30 апреля 2025 года, постановление судебной коллегии по административным делам Восточно-Казахстанского областного суда от 25 августа 2025 года по данному административному делу изменить.

Судебные акты в части отказа в удовлетворении иска о признании незаконным и отмене уведомления о результатах проверки № 68 от 31 октября 2024 года в части начисления индивидуального подоходного налога с доходов, облагаемых у источника выплаты, в размере 16859640 тенге и пени в размере 7628937,16 тенге отменить с вынесением в этой части нового решения об удовлетворении иска.

Признать незаконным и отменить уведомление о результатах проверки № 68 от 31 октября 2024 года в части начисления индивидуального подоходного налога с доходов, облагаемых у источника выплаты, в размере 16859640 тенге и пени в размере 7628937,16 тенге.

В остальной части судебные акты оставить в силе.

Возвратить из государственного бюджета товариществу с ограниченной ответственностью «Aitas-Group» уплаченную государственную пошлину в размере 122442 (сто двадцать две тысячи четыреста сорок два) тенге.

Кассационную жалобу истца товарищества с ограниченной ответственностью «Aitas-Group» удовлетворить частично.

М. Манабаева

Председательствующий:

Судьи:

Н. Нуралыева