ПОСТАНОВЛЕНИЕ

23 июня 2026 года дело 6003-26-00-4к/525 город Астана

Кассационный суд по административным делам Республики Казахстан в составе:

председательствующего - судьи Каирбаевой Л.Е., судей - Кабдрахмановой Н.М., Мухамедова А.Ю., с участием прокурора С[...],

представителей истца А[...], И[...], А[...], представителей ответчиков: республиканского государственного учреждения «Комитет государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» Е[...], К[...], республиканского государственного учреждения «Департамент государственных доходов по Акмолинской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» М[...], Т[...],

рассмотрев в открытом судебном заседании административное дело по иску товарищества с ограниченной ответственностью «DFФ[...]» к республиканскому государственному учреждению «Департамент государственных доходов по Акмолинской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан», республиканскому государственному учреждению «Комитет государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» о признании незаконными и отмене предписания №7 от 4 марта 2025 года о назначении внеплановой тематической проверки, приказа №109 от 27 февраля 2025 года о назначении внеплановой тематической проверки, уведомления о результатах проверки №7 от 1 июля 2025 года,

поступившее по кассационной жалобе представителя истца И[...] о пересмотре постановления судебной коллегии по административным делам Акмолинского областного суда от 11 декабря 2025 года,

УСТАНОВИЛ:

ТОО «DFФ[...]» (далее - Товарищество) обратилось в суд с вышеуказанным иском к РГУ «Комитет государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» (далее - Комитет), РГУ «Департамент государственных доходов по Акмолинской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» (далее - Департамент).

Решением специализированного межрайонного административного суда Акмолинской области от 30 июля 2025 года административный иск ТОО «DFФ[...]» удовлетворен, признаны незаконными и отменены предписание РГУ «Департамент государственных доходов по Акмолинской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» о назначении внеплановой тематической

проверки №7 от 4 марта 2025 года, приказ РГУ «Комитет государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» о назначении внеплановой тематической проверки №109 от 27 февраля 2025 года, уведомление РГУ «Департамент государственных доходов по Акмолинской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» о результатах проверки №7 от 1 июля 2025 года.

Постановлением судебной коллегии по административным делам Акмолинского областного суда от 11 декабря 2025 года решение специализированного межрайонного административного суда Акмолинской области от 30 июля 2025 года отменено с принятием нового решения об отказе в удовлетворении иска ТОО «DFФ[...]». В кассационной жалобе представитель истца И[...], указывая на необоснованность выводов судов, неправильное применение норм материального и процессуального права, просит отменить постановление суда апелляционной инстанции ввиду неправильного толкования судом апелляционной инстанции переходных положений, содержащихся в подпункте 2) пункта 2 статьи 2 Закона Республики Казахстан «О внесении изменений и дополнений в Кодекс Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) и Закон Республики Казахстан «О введении в действие Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс)» от 12 декабря 2023 года № 45 (далее - Закон от 12 декабря 2023 года № 45), цитирования такого толкования судом из апелляционной жалобы Департамента, неопровержения позиции истца о недопустимости к зачету 15 % НДС согласно пункту 3 статьи 410 Кодекса Республики Казахстан от 25 декабря 2017 года «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее - Налоговый кодекс).

Заслушав пояснения представителей истца А[...], И[...], А[...], поддержавших доводы кассационной жалобы, возражения представителей ответчиков Е[...], К[...], М[...], Т[...], заключение прокурора о необходимости отказа в удовлетворения кассационной жалобы, исследовав материалы дела и обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции приходит к следующему выводу.

Согласно части первой статьи 169 Административного процедурнопроцессуального кодекса Республики Казахстан (далее - АППК) порядок кассационного обжалования и производство в суде кассационной инстанции определяются правилами Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан (далее - ГПК), если иное не установлено настоящим Кодексом.

В соответствии с частью пятой статьи 438 ГПК основаниями к пересмотру в кассационном порядке вступивших в законную силу судебных актов, указанных в части первой статьи 434 настоящего Кодекса, являются существенные нарушения норм материального и процессуального права, предусмотренные статьей 427 настоящего Кодекса, которые привели к вынесению незаконного судебного акта.

Такие нарушения по данному делу допущены.

Как следует из материалов дела, 3 июня 2024 года РГУ «Управление государственных доходов по Бурабайскому району Департамента государственных доходов по Акмолинской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» (далее - Управление) в адрес Товарищества выставило уведомление по результатам камерального контроля №0324КС000072 по налоговой отчетности формы 100.00 за налоговый период с 1 января 2022 года по 31 декабря 2022 года.

27 июня 2024 года во исполнения уведомления камерального контроля Товарищество представило 1 июля 2024 года в налоговый орган посредством информационной системы «Кабинет налогоплательщика» пояснение с приложением подтверждающих документов, электронных счетов-фактур (далее-ЭСФ).

7 октября 2024 года Департамент направил Товариществу извещение о принятии предварительного решения о проведении внеплановой налоговой проверки по результатам камерального контроля №0324КС000072 от 3 июня 2024 года по налоговой отчетности формы 100.00 за налоговый период с 1 января 2022 года по 31 декабря 2022 года («Завышение вычетов по приобретенным работам и услугам, выявленное при сопоставлении сведений по полученным ЭСФ и приобретенных услуг от нерезидента», сумма нарушения:102 794 675 тенге). Проведение заслушивания назначено 10 октября 2024 года в 16 часов 00 минут.

8 октября 2024 года Товариществом на предварительное решение подано возражение.

10 октября 2024 года Департаментом не проведено предварительное заслушивание.

29 октября 2024 года Департаментом предоставлен ответ, в котором указано, что все указанные в возражении доводы приняты во внимание и по нему будет принято окончательное решение.

Департамент дважды - 21 ноября 2024 года, 10 февраля 2025 года - направлял в адрес Комитета запросы о назначении налоговой проверки в отношении Товарищества.

27 февраля 2025 года Комитет вынесен приказ №109 о назначении внеплановой тематической налоговой проверки в отношении Товарищества.

4 марта 2025 года Департаментом вынесено Предписание № 7 о назначении внеплановой тематической проверки по вопросам подтверждения наличия нарушений, указанных в уведомлении налоговых органов об устранении нарушений, выявленных по результатам камерального контроля в порядке статьи 96 Налогового кодекса: корпоративный подоходный налог с юридических лиц - субъектов крупного предпринимательства, за исключением поступлений от организаций нефтяного сектора. Проверяемый период с 1 января по 31 декабря 2022 года. Срок проверки определен в 30 рабочих дней со дня вручения предписания.

10 июня 2025 года Департаментом вынесено дополнительное предписание к предписанию №7 от 4 марта 2025 года, в котором указано о продлении проверки на 15 рабочих/календарных дней. 1 июля 2025 года Департаментом составлены акт документальной налоговой проверки №7 и уведомление о результатах проверки № 7, врученные истцу 2 июля 2025 года.

Уведомлением истцу доначислен корпоративный подоходный налог (далее - КПН) - 28 425 633 тенге, пеня -12 306 498 тенге, всего 40 732 131 тенге.

Удовлетворение иска суд первой инстанции мотивировал непроведением Департаментом заслушивания при проведении административной процедуры по назначению проверки, отсутствием правовых оснований для проведения проверки согласно подпункту 2) пункта 2 статьи 2 Закона Республики Казахстан «О внесении изменений и дополнений в Кодекс Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс) и Закон Республики Казахстан «О введении в действие Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс)» от 12 декабря 2023 года № 45 (далее - Закон от 12 декабря 2023 года № 45).

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда, указал о соблюдении Департаментом процедуры заслушивания ввиду предоставления Товариществу возможности выразить свою позицию по предварительному решению путем направления письменных пояснений, неправильном применении судом первой инстанции положений подпункта 2) пункта 2 статьи 2 Закон от 12 декабря 2023 года № 45, законности уведомления.

Отказав в удовлетворении иска, суд апелляционной инстанции принял правильное по существу решение.

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами суда апелляционной инстанции относительно предоставления Департаментом Товариществу возможности выразить свою позицию к предварительному решения согласно статье 73 АППК, поскольку последним возражения были

предоставлены в налоговый орган в письменной форме, редакция статьи на момент возникновения рассматриваемых правоотношений не содержала запрет на проведение заслушивания в письменной форме, а с 29 декабря 2025 с введением в действие Закона № 241 от 17 декабря 2025 года в указанной норме прямо указано, что заслушивание может осуществляться в письменной или устной форме.

В данном случае достигнута цель заслушивания - возможность выразить свою позицию к предварительному решению.

Согласно являющимся исключением из общего правила положениям подпункта 2) пункта 2 статьи 2 Закона от 12 декабря 2023 года № 45 проведение тематической проверки по вопросу, указанному в подпункте 9) пункта 1 статьи 142 Налогового кодекса, не применяется по уведомлениям об устранении нарушений, выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля, по налоговым обязательствам за налоговые периоды, возникшие до 1 января 2024 года, которые признаны исполненными в соответствии с пунктом 2 статьи 96 Налогового кодекса, за исключением уведомлений об устранении нарушений, выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля, признанных не исполненными по решению налогового органа в соответствии с пунктом 4 статьи 96 Налогового кодекса.

Для применения данной переходной нормы должна быть соблюдена совокупность условий, указанных в норме права:

во-первых, нарушение должно быть выявлено по налоговым обязательствам за налоговые периоды, возникшие до 1 января 2024 года (с 1 января по 31 декабря 2022 года),

во-вторых, налоговый орган должен признать уведомление исполненным,

в-третьих, налоговым органом не должно быть вынесено решение о признании уведомления неисполненным согласно пункту 4 статьи 96 Налогового кодекса.

Предложенная налоговыми органами интерпретация данной нормы, согласно которой проверка не может проводиться только по вынесенным до 1 января 2024 года уведомлениям, является ошибочной, поскольку норма должны толковаться в соответствии с буквальным значением их словесного выражения, тогда как поддержанный судом апелляционной инстанции смысл из содержания нормы не следует.

Вместе с тем выводы суда апелляционной инстанции о законности назначения проверки коллегия находит обоснованными, поскольку из содержания приказа и предписания явствует, что основанием для назначения проверки явился не только подпункте 9) пункта 1 статьи 142 Налогового

кодекса, но и подпункт 11) пункта 3 статьи 145 Налогового кодекса, следовательно, оснований для применения переходных положений не имеется. Основной вид деятельности ТОО - деятельность по организации азартных игр и заключению пари.

Согласно акту проверки выявлены расхождения между данными налоговой проверки и данными налогоплательщика в декларации по КПН (ФНО 100.00) за 2022 год на 142 128 162 тенге, в частности отнесения данной суммы на вычеты в ФНО 100.00 за 2022 год, как суммы налога на добавленную стоимость (НДС), не разрешенной к отнесению в зачет в ФНО 300.00.

По данным ФНО 710.00 (декларация по налогу на игорный бизнес) НДС отнесен в зачет в сумме 2 825 310 263 тенге, при этом по данным представленных налогоплательщиком налоговых регистров и ИС ЭСФ НДС по общему приобретению ТРУ составил 142 128 162 тенге, что не превышает суммы отнесенного в зачет НДС.

В результате анализа не установлено осуществление иной деятельности, приобретенные ТРУ относятся к деятельности товарищества, тем самым отсутствует необходимость в ведении раздельного учета. Из чего следует, что сумма НДС учитывается лишь в осуществляемой деятельности.

В ходе проверки установлено необоснованное отнесение на вычеты суммы 142 128 162 тенге, так как данная сумма отнесена в зачет по НДС при применении расчета в соответствии с пунктом 3 статьи 410 Налогового кодекса, в связи с чем не подлежит отнесению на вычеты в соответствии с пунктом 9 статьи 243 Налогового кодекса.

Доводы жалобы о том, что суммы НДС, не разрешенные к отнесению в зачет в соответствии с пунктом 3 статьи 410 Налогового кодекса, подлежали включению на вычеты по КПН, основаны на неправильном толковании норм права. Кассатор толкует пункт 9 статьи 243 Налогового кодекса изолированно, без учета его взаимосвязи с пунктом 3 статьи 410 Налогового кодекса, являющейся специальной нормой, определяющей особенности определения суммы НДС, принимаемой к зачету субъектами игорного бизнеса.

Согласно пункту 9 статьи 243 Налогового кодекса если иное не установлено настоящей статьей, в стоимости приобретенных товаров, работ, услуг учитываются затраты по налогу на добавленную стоимость в виде суммы налога на добавленную стоимость, не разрешенного к отнесению в зачет в соответствии с подпунктом 2) пункта 2 статьи 409 и статьей 410 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 410 Налогового кодекса налог на добавленную стоимость, разрешенный к отнесению в зачет, при осуществлении деятельности по оказанию услуг казино, зала игровых

автоматов, тотализатора и букмекерской конторы определяется в размере 85 процентов от суммы налога на добавленную стоимость с облагаемого оборота, определенного в соответствии с пунктом 16 статьи 381 настоящего Кодекса. Данные нормы подлежат системному и телеологическому толкованию в их совокупности.

Ограничение размера НДС, принимаемого к зачету, направлено на установление специального порядка налогообложения указанной категории налогоплательщиков. Признание оставшихся 15 % НДС расходами, уменьшающими КПН, фактически нивелировало бы установленное законодателем ограничение и противоречило бы целям пункта 3 статьи 410 Налогового кодекса, что подтверждается дополнением в последующем данного пункта частью второй, которая, по сути, не ввела новый запрет, а уточнила цель законодателя.

При таких обстоятельствах постановление суда апелляционной инстанции подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба представителя истца И[...] - удовлетворению.

Суд кассационной инстанции также отмечает, что при одновременном оспаривании актов, инициирующих проверку, и итогового административного акта по результатам такой проверки, правовое значение имеет последний, поскольку именно он является преимущественно предметом судебного контроля как акт непосредственно затрагивающий права субъекта проверки. Данному обстоятельству суды не дали должной правовой оценки, однако в связи с тем, что судом апелляционной инстанции принято правильное по существу решение его постановление подлежит оставлению без изменения.

Руководствуясь статьей 169 АППК, подпунктом 1) части второй статьи 451 ГПК, кассационный суд по административным делам

ПОСТАНОВИЛ:

Постановление судебной коллегии по административным делам Акмолинского областного суда от 11 декабря 2025 года оставить без изменения.

Кассационную жалобу представителя истца И[...] оставить без удовлетворения.

Л. Каирбаева

Председательствующий

Н. Кабдрахманова

Судьи

А. Мухамедов