№6001-24-00-6ап/623

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

22 октября 2024 года город Астана

Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Республики Казахстан в составе:

председательствующего - судьи Альжанова Г.У., судей - Нажмиденова Б.Т., Ермагамбетовой Ж.Б., рассмотрев с участием: прокурора Генеральной прокуратуры Республики Казахстан Молдаханова Н.А., представителей истца Вологодской Д.В., Тойгонбаева Д.У., Овсянниковой М.С., Цаканян П.А., представителей ответчика Баданкулова Е.Б., Жибитаева А.Р.,

в открытом судебном заседании административное дело по иску товарищества с ограниченной ответственностью «Казцинк» (далее - Товарищество) к республиканскому государственному учреждению «Департамент государственных доходов по Восточно - Казахстанской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» (далее - Департамент) о признании незаконным и отмене уведомления о результатах проверки №186/1 от 24 мая 2023 года в части не подтверждения к возврату налога на добавленную стоимость в сумме 2 984 824 436 тенге,

поступившее с кассационной жалобой ответчика на решение специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 17 августа 2023 года, постановление судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 12 декабря 2023 года,

У С Т А Н О В И Л А:

Товарищество обратилось с вышеуказанным иском к Департаменту.

Решением специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 17 августа 2023 года иск удовлетворен. Признано незаконным и отменено уведомление о результатах проверки №186/1 от 24 мая 2023 года в части неподтверждения к возврату налога на добавленную стоимость в сумме 2 984 824 436 тенге с возложением на ответчика обязанности повторно провести и закончить возбужденную по заявлению истца административную процедуру с учетом правовой позиции суда в течение одного месяца с момента вступления решения в законную силу. Постановлением судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 12 декабря 2023 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе ответчик просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и вынести новое решение об отказе в удовлетворении иска, ссылаясь на неправильное установление обстоятельств, имеющих значение для дела, нарушение норм материального права.

Заслушав пояснения представителей ответчика, поддержавших доводы жалобы, возражения представителей истца, заключение прокурора, полагавшего судебные акты подлежащими отмене с вынесением нового решения об отказе в иске, исследовав материалы административного дела и обсудив доводы жалобы, судебная коллегия приходит к следующим выводам.

Согласно части первой статьи 169 Административного процедурно-процессуального кодекса Республики Казахстан (далее - АППК) порядок кассационного обжалования определяется правилами Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан (далее - ГПК). В соответствии с частью пятой статьи 438 ГПК основаниями к пересмотру в кассационном порядке судебных актов являются существенные нарушения норм материального и процессуального права, которые привели к вынесению незаконного судебного акта.

По данному делу такие основания не установлены.

Из материалов дела следует, что Департаментом проведена тематическая налоговая проверка Товарищества по вопросу подтверждения достоверности сумм налога на добавленную стоимость, предъявленные к возврату. Проверяемый период: с 1 апреля 2020 года по 30 июня 2022 года.

По результатам проверки составлен акт документальной налоговой проверки и уведомление о результатах налоговой проверки №186 от 6 декабря 2022 года.

Сумма превышения НДС, предъявленная к возврату, по требованию составила 50 114 077 336 тенге, из которых подтверждено к возврату 46 025 821 322 тенге.

Не подтвержденная к возврату сумма превышения НДС, согласно вынесенному уведомлению, составила 4 088 256 014 тенге, том числе:

1. сумма НДС по экспорту товаров, по которым не поступила валютная выручка - 63 393 661,08 тенге ( не оспаривается );

2. сумма НДС, не подлежащая возврату в связи с наличием нарушений, выявленных в результате применения СУР, - 3 677 739 814 тенге за период с 01 апреля 2020 года по 30 июня 2022 года, в том числе:

• 2 984 202 546 тенге по взаиморасчетам истца с поставщиками взаимосвязанных сторон ( оспаривается в полном объеме );
• 693 312 819 тенге по взаиморасчетам с ТОО «NOVO Цинк», по которому имеется факт регистрации в Едином реестре досудебных расследований (ЕРДР) ( отменено решением МФ РК );

3. сумма НДС, не подлежащая возврату по поставщикам, по которым установлены нарушения по результатам анализа аналитического отчета «Пирамида» составляет 248 213 150 тенге за период с 01 апреля 2020 года по 30 июня 2022 года ( оспаривается частично );

98 909 389 тенге ( не оспаривается ).

Не согласившись с уведомлением, Товарищество обратилось с жалобой в апелляционную комиссию Министерства финансов Республики Казахстан.

24 мая 2023 года по результатам рассмотрения жалобы апелляционной комиссией вынесено решение об отмене уведомления №186 от 6 декабря 2022 года в части неподтверждения к возврату суммы превышения НДС в размере 714 663 639 тенге, в остальной части оставлено без изменения.

В итоге неподтвержденная к возврату сумма превышения НДС составила 3 373 295 376 тенге.

24 мая 2023 года Департаментом вынесено новое уведомление об итогах рассмотрения жалобы налогоплательщика на уведомление о результатах проверки №186/1 (далее - уведомление), согласно которому сумма превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, неподтвержденной к возврату составляет 3 373 592 376 тенге.

Товариществом оспаривается уведомление в части неподтверждения суммы НДС:

1. в связи с наличием нарушений, выявленных в результате применения СУР, в размере 2 984 202 546 тенге по взаиморасчетам истца с поставщиками взаимосвязанных сторон (далее - Пункт 1) ;

2. в связи с наличием нарушений по поставщикам по отчету «Пирамида» в сумме 21 972 671 тенге (далее - Пункт 2).

Основания несогласия истца с Пунктом 1:

1. при формировании отчета «Пирамида» по взаимосвязанным сторонам, проверяющими не был проведен Тест при взаимосвязанности (согласно Правилам отчет «Пирамида» формируется по тем несвязанным поставщикам, которые поставили товары истцу через взаимосвязанную сторону);

2. многократное вменение одного нарушения (проверяющие отказывают в возврате НДС ввиду наличия нарушений у непосредственных поставщиков, а затем эти же нарушения этих же поставщиков вменяют через взаимосвязанные стороны, на сумму 1 346 905 214 тенге;

3)неправильное определение взаимосвязанности некоторых поставщиков с истцом, на сумму 456 492 879 тенге;

4. несвоевременное направление проверяющими запросов на устранение нарушений поставщиками, на сумму 1 356 155 606 тенге;

5. не учтены случаи исправления нарушений поставщиками на дату завершения проверки (проверяющими нарушены требования пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса и пункта 54 Правил), на сумму 260 455 604 тенге;

6. неправомерно отказано в возврате НДС по экспедиторам, у которых установлено занижение суммы НДС по декларации в сравнении с суммами НДС по ЭСФ (оборотом по реализации экспедитора является только сумма вознаграждения экспедитора, тогда как в ЭСФ им указывается вся стоимость работ, услуг), на сумму 190 415 883 тенге;

Основания несогласия истца с Пунктом 2:

• проверяющими не были учтены случаи исправления нарушений поставщиками на дату завершения проверки, на сумму 21 972 671 тенге.

Относительно оспаривания уведомления по Пункту 1.

Разрешая спор и удовлетворяя иск, местные суды, применив положения пунктов 4, 5 статьи 8, пунктов 1, 2, 9 и 11 статьи 152 Налогового кодекса, пункта 54 Правил применения системы управления рисками в целях подтверждения достоверности сумм превышения налога на добавленную стоимость и критериев степени риска, утвержденных приказом Министра финансов Республики Казахстан от 19 марта 2018 года №391 (далее - Правила), в редакции, действовавшей на момент вынесения уведомления от 6 декабря 2022 года, пришли к правильному выводу о незаконности оспариваемого уведомления ввиду отсутствия в акте проверки сведений и анализа о том, что несвязанные поставщики, по которым установлены нарушения, осуществляли поставку товаров, выполнение работ или оказывали услуги истцу опосредованно через взаимосвязанные стороны.

Согласно пункта 1 статьи 152 Налогового кодекса тематическая проверка по подтверждению достоверности суммы превышения налога на добавленную стоимость проводится с применением системы управления рисками в отношении налогоплательщика, представившего требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость, указанное в декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - требование о возврате суммы превышения налога на добавленную стоимость).

В силу пунктов 8 - 11 статьи 152 Налогового кодекса в ходе проведения тематической проверки налоговый орган назначает встречные проверки непосредственных поставщиков товаров, работ, услуг проверяемого налогоплательщика в порядке, определенном статьей 143 настоящего Кодекса.

Подтверждение достоверности сумм налога на добавленную стоимость по операциям между проверяемым налогоплательщиком и его непосредственным поставщиком - налогоплательщиком, подлежащим налоговому мониторингу, производится налоговым органом, назначившим тематическую проверку, на основании данных налоговой отчетности и (или) информационной системы электронных счетов-фактур, имеющихся в налоговых органах.

В ходе проведения тематической проверки налоговый орган в случае выявления нарушений по результатам анализа аналитического отчета "Пирамида" направляет в адрес поставщиков уведомление, предусмотренное подпунктом 10) пункта 2 статьи 114 настоящего Кодекса.

При этом, если поставщик товаров, работ, услуг проверяемого налогоплательщика состоит на регистрационном учете по месту нахождения в другом налоговом органе, налоговый орган, назначивший тематическую проверку, направляет в соответствующий налоговый орган запрос о принятии мер в соответствии с настоящим Кодексом по устранению такими поставщиками товаров, работ, услуг нарушений, выявленных по результатам анализа аналитического отчета "Пирамида".

Для целей настоящего Кодекса аналитическим отчетом "Пирамида" являются результаты контроля, осуществляемого налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость и (или) сведений информационных систем.

Согласно требованиям пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса не производится возврат налога на добавленную стоимость в пределах сумм, по которым на дату завершения налоговой проверки: 1) не получены ответы на запросы на проведение встречных проверок для подтверждения достоверности взаиморасчетов с поставщиком;

2. по поставщикам проверяемого налогоплательщика выявлены нарушения по результатам анализа аналитического отчета "Пирамида".
   

При этом положения подпункта 2) не применяются в случае устранения нарушений, выявленных по результатам аналитического отчета «Пирамида», непосредственными поставщиками проверяемых налогоплательщиков, имеющих право на применение упрощенного порядка возврата суммы превышения НДС. 3) не подтверждена достоверность сумм налога на добавленную стоимость; 4) не подтверждена достоверность сумм налога на добавленную стоимость в связи с невозможностью проведения встречной проверки.

Данный перечень является исчерпывающим.

Таким образом, из анализа вышеназванных норм статьи 152 Налогового кодекса в их совокупности прямо следует, что возврат НДС не производится, если на дату завершения налоговой проверки:

1. не получены ответы на запросы на проведение встречных проверок непосредственных поставщиков проверяемого налогоплательщика;

2. выявлены нарушения по результатам анализа аналитического отчета "Пирамида" по поставщикам проверяемого налогоплательщика;

3. не подтверждена достоверность сумм налога на добавленную стоимость по операциям между проверяемым налогоплательщиком и его непосредственным поставщиком;

4. не подтверждена достоверность сумм налога на добавленную стоимость в связи с невозможностью проведения встречной проверки непосредственных поставщиков проверяемого налогоплательщика.

То есть буквальное значение примененных законодателем таких выражений как «непосредственным поставщиком», «поставщиком проверяемого налогоплательщика» позволяет сделать вывод о том, что Налоговый кодекс четко ограничивает применение аналитического отчета «Пирамида»: по непосредственным поставщикам проверяемого налогоплательщика.

Ввиду отсутствия в Налоговом кодексе разъяснения термина «непосредственный поставщик» подлежит применению положение абзаца второго пункта 54 Правил, согласно которого непосредственными поставщиками проверяемого услугополучателя признаются поставщики: - непосредственно или через посредников (агентов, комиссионеров или поверенных) поставившие товары, выполнившие работы или оказавшие услуги проверяемому налогоплательщику;

• непосредственно или через посредников (агентов, комиссионеров или поверенных) поставившие товары, выполнившие работы или оказавшие услуги проверяемому налогоплательщику через взаимосвязанных сторон и (или) лиц, находящимися под контролем по отношению к проверяемому услугополучателю.

Из изложенного следует, что при установлении взаимосвязанности сторон аналитический отчет «Пирамида» может быть сформирован по поставщикам, поставившим товары (работы, услуги) проверяемому налогоплательщику через взаимосвязанную сторону.

Иное толкование порядка применения аналитического отчета «Пирамида» в целях подтверждения возврата суммы превышения НДС и оснований отказа в возврате суммы НДС прямо противоречит требованиям статьи 152 Налогового кодекса.

Таким образом, положения Налогового кодекса не предусматривают возможность отказа в возврате НДС по основаниям наличия нарушений, выявленных не у непосредственных поставщиков, а у всех поставщиков 2 и последующих уровней, без проведения анализа на предмет поставки ими товаров услугополучателю через посредников (агентов, комиссионеров, поверенных) либо через взаимосвязанную сторону.

Однако проверяющими истцу вменены нарушения по поставщикам нижестоящих уровней, не являющиеся непосредственными поставщиками, а также без анализа того, имела ли место поставка товара (оказание услуг, выполнение работ) истцу поставщиками через взаимосвязанную сторону. В силу требований пункта 1 статьи 12 Закона «О правовых актах» при наличии противоречий в нормах нормативных правовых актов разного уровня действуют нормы акта более высокого уровня.

Доводы кассационной жалобы ответчика о правомерности применения СУР по всем поставщикам взаимосвязанных сторон и отсутствия необходимости проведения анализа на предмет поставки товаров (работ, услуг) через взаимосвязанные стороны со ссылкой на пункты 46 и 53 Правил, не могут быть учтены, поскольку прямо противоречат статье 152 Налогового кодекса.

Коллегия также соглашается с выводами местных судов о допущенных проверяющими нарушениях при проведении проверки в части многократного вменения (7 раз) нарушений по 391 поставщику (по семи взаимосвязанным поставщикам), что привело к повторному исключению сумм НДС, ранее не подтвержденных к возврату, всего на сумму 841 374 248 тенге (пункт 2.11 акта проверки).

Относительно отсутствия в акте проверки анализа взаимосвязанности истца с поставщиками ТОО «RG Gold», АО «Каустик», АО «Ульбинский металлургический завод» со ссылкой на нормы налогового законодательства доводы истца нашли свое подтверждение, что подлежит устранению ответчиком при завершении административной процедуры.

Признавая неправомерным отказ в возврате суммы превышения НДС в размере 190 415 883 тенге по поставщикам ТОО «Global Chemicals Company» и ТОО «ЕВРОТРАНС ГРУПП» местные суды, руководствуясь статьей 376, пунктом 10 статьи 381 Налогового кодекса, обоснованно исходили из факта допустимости расхождений при сопоставлении выписанных экспедиторами электронных счетов-фактур и налоговой отчетности по НДС и отсутствия анализа и выводов в акте проверки.

Доводы кассационной жалобы ответчика об осуществлении указанными поставщиками иных видов деятельности, кроме транспортноэкспедиционной и наличие нарушений у поставщиков согласно ответам на запросы от 13 и 19 февраля 2023 года не влекут отмены судебных актов, поскольку ответы получены после завершения проверки и как следствие не нашли своего отражения в акте проверки. Нарушение порядка (процедуры) проведения проверки, выраженное в несоблюдении ответчиком сроков направления запросов, явилось основанием для неправомерного отказа в возврате превышения суммы НДС в размере 991 063 804 тенге, что подтверждено материалами дела и представителем ответчика не оспаривалось на заседании кассационной инстанции.

Доводы автора жалобы о возможности повторного обращения истца в налоговый орган с требованием о возврате суммы превышения НДС согласно пункту 69 Правил не принимаются во внимание, так как допущенные административным органом нарушения не могут быть оправданы возможностью повторного обращения налогоплательщика с таким же требованием.

Относительно оспаривания уведомления по Пункту 2.

Удовлетворяя иск, местные суды, правильно применив положения подпункта 2) пункта 12 статьи 152 Налогового кодекса, исходили из факта устранения такими поставщиками как ТОО «Kazakhmys Smelting (Казахмыс Смэлтинг)», ТОО «NKB GROUP KAZAKHSTAN (НКБ ГРУПП КАЗАХСТАН)», ТОО «ПавлодарМетизЦентр», ТОО «SINTEC» нарушений на дату завершения налоговой проверки, что было проигнорировано проверяющими.

В указанной части доводы о несогласии с судебными актами в кассационной жалобе ответчиком не приведены.

В целом, коллегия обращает внимание на то, что судом первой инстанции не возложена обязанность на налоговый орган произвести возврат суммы превышения НДС в размере 2 984 824 436 тенге, что свидетельствует о необходимости налоговому органу вернуться к началу административной процедуры путем проведения проверки суммы превышения НДС, подлежащей возврату, и завершить ее в точном соответствии с вышеуказанной позицией суда, что согласуется с требованиями части второй статьи 156 АППК.

Поскольку обстоятельства по делу местными судами установлены верно, нормы материального и процессуального права применены правильно, оснований для отмены либо изменения судебных актов коллегия не находит. Руководствуясь частью первой статьи 169 АППК, подпунктом 1) части второй статьи 451 ГПК, судебная коллегия

ПОСТАНОВИЛА:

Решение специализированного межрайонного административного суда города Астаны от 17 августа 2023 года и постановление судебной коллегии по административным делам суда города Астаны от 12 декабря 2023 года оставить в силе, кассационную жалобу ответчика РГУ «Департамент государственных доходов по Восточно - Казахстанской области Комитета государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан» - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Г. Альжанов Б. Нажмиденов Ж. Ермагамбетова Копия верна Судья

Ж. Ермагамбетова