6001-24-00-6ап/1151, (2)

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

3 декабря 2024 года город Астана

Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Республики Казахстан в составе:

председательствующего - председателя коллегии Тукиева А.С., судей - Ермагамбетовой Ж.Б., Нажмиденова Б.Т.,

с участием:

прокурора Сайпеной З.Ш.,

представителя истца Логвиненко М.И.,

представителя ответчика Мадиева А.Т.,

рассмотрев в открытом судебном заседании административное дело по иску товарищества с ограниченной ответственностью (далее - ТОО) «КГМ трейд» (далее - Товарищество) к республиканскому государственному учреждению (далее - РГУ) «Управление государственных доходов по городу Павлодару Департамента государственных доходов по Павлодарской области» (далее - Управление) о признании незаконным и отмене уведомления об устранении нарушений, выявленных по результатам камерального контроля, от 16 июня 2023 года,

поступившее по кассационной жалобе представителя истца, ходатайству прокурора Павлодарской области на постановление судебной коллегии по административным делам Павлодарского областного суда от 20 февраля 2024 года,

УСТАНОВИЛА:

Истец обратился в суд с иском к ответчику с вышеуказанным требованием.

Решением специализированного межрайонного административного суда Павлодарской области от 16 ноября 2023 года иск удовлетворен.

Признано незаконным и отменено уведомление об устранении нарушений со средней степенью риска, выявленных по результатам камерального контроля, от 16 июня 2023 года.

Постановлением судебной коллегии по административным делам Павлодарского областного суда от 20 февраля 2024 года решение суда первой инстанции отменить с принятием нового решения об отказе в удовлетворении иска.

В кассационной жалобе ответчик и в кассационном ходатайстве прокурор, не соглашаясь с постановлением суда апелляционной инстанции, указывая на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, просят отменить его и оставить в силе решение суда первой инстанции.

Заслушав пояснения представителей сторон, заключение прокурора, выступившего против доводов кассационной жалобы и ходатайства, исследовав материалы административного дела, судебная коллегия пришла к следующим выводам.

В соответствии с частью первой статьи 169 Административного процедурно-процессуального кодекса Республики Казахстан (далее - АППК) порядок кассационного обжалования и производство в суде кассационной инстанции определяются правилами Гражданского процессуального кодекса Республики Казахстан (далее - ГПК), если иное не установлено настоящей статьей.

Частью пятой статьи 438 ГПК предусмотрено, что основаниями к пересмотру в кассационном порядке судебных актов являются существенные нарушения норм материального и процессуального права, которые привели к вынесению незаконного судебного акта.

Такие нарушения судами по данному делу допущены.

Судами установлено, что 16 июня 2023 года Управлением в адрес Товарищества выставлено уведомление об устранении нарушений со средней степенью риска , выявленных по результатам камерального контроля (далее - уведомление).

Проверяемый период: с 1 января 2020 года по 31 декабря 2022 года, сумма нарушения составила 4 001 600 тенге.

Основанием к выставлению уведомления послужило постановление суда района Теренқөл Павлодарской области от 13 февраля 2023 года (далее - постановление суда от 13 февраля 2023 года).

В постановлении суда от 13 февраля 2023 года указано, что Сарсенбинов Т.Б., действуя в группе лиц по предварительному сговору, осуществлял незаконную предпринимательскую деятельность путем выписки счетов-фактур без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров с целью извлечения имущественной выгоды.

Сарсембиновым Т.Б. за Сельскохозяйственный производственный кооператив «СПК Кушнира» (далее - СПК «СПК Кушнира») в налоговую отчетность внесены заведомо искаженные данные по корпоративному подоходному налогу (далее - КПН) и индивидуальному подоходному налогу (далее - ИПН).

Сарсенбинов Т.Б. на основании статьи 16 Уголовного кодекса Республики Казахстан (невменяемость) (далее - УК) освобожден от уголовной ответственности ввиду совершения общественно опасного деяния, предусмотренного УК, в том числе частью третьей статьи 216 УК (совершение действий по выписке счета-фактуры без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров) , в состоянии невменяемости. Суд первой инстанции, удовлетворяя иск, указал, что у ответчика для выставления оспариваемого уведомления отсутствовали законные основания.

Суд апелляционной инстанции, принимая решение об отказе в удовлетворении иска, указал, что оспариваемое уведомление содержит считываемую электронно-цифровую подпись лица, имеющего право на его подписанию от имени Управления, обстоятельства, установленные постановлением суда от 13 февраля 2023 года, а также материалы прекращенного уголовного дела, достаточны для выставления уведомления.

I. Нарушение процедурного характера, влекущее безусловную отмену административного акта.

Подпунктом 16) статьи 1 Закона Республики Казахстан «Об электронном документе и электронной цифровой подписи» (далее - Закон) закреплено, что электронная цифровая подпись (далее - ЭЦП) - это набор электронных цифровых символов, созданный средствами электронной цифровой подписи и подтверждающий достоверность электронного документа, его принадлежность и неизменность содержания.

Статьей 7 Закона установлено, что электронный документ, соответствующий требованиям Закона и удостоверенный посредством ЭЦП лица, имеющего полномочия на его подписание, равнозначен подписанному документу на бумажном носителе.

Подпунктом 5) части первой статьи 80 АППК определено, что в административном акте, принятом в письменной (бумажной и (или) электронной) форме, указывается подпись должностного лица. Это означает, что требования закона, предъявляемые к электронному документу, исключают его легитимность без соответствующей верификации подписью должностного лица, указанного в его реквизитах.

Если административный акт не содержит ЭЦП должностного лица, имеющего право на его подписание, он подлежит безусловной отмене, поскольку это является несоответствием предъявляемым к административному акту требованиям части первой статьи 80 АППК.

При этом право на подписание административных актов не подменяет подпись конкретного должностного лица.

Вместе с тем из материалов дела следует, что оспариваемое уведомление сформировано в форме электронного документа, при этом оно не содержит ЭЦП должностного лица, указанного в его реквизите, то есть в поле информации о подписи и подписи подписанта.

Так, уведомление вместо указанного в его реквизитах подписанта заместителя руководителя Управления Түсіпова І.А. подписано ЭЦП другого лица (Занова Д.С.) , не являющимся должностным лицом, указанным в соответствующем реквизите.

Кроме того, уведомление с подписью надлежащего лица, то есть указанного в его реквизитах, на бумажном носителе не направлялось и не вручалось Товариществу.

Нарушение принципов административных процедур в зависимости от его характера и существенности в соответствии с требованиями части четвертой статьи 6 АППК влечет признание административного акта незаконным.

Из изложенного вытекает, что оспариваемое уведомление по одному лишь основанию - отсутствию ЭЦП лица, указанного в его реквизитах, подлежит отмене.

II. Необоснованное основание для выставления уведомления.

Статьей 94 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (далее - Налоговый кодекс) установлено, что камеральным контролем является контроль, осуществляемый налоговыми органами на основе изучения и анализа представленной налогоплательщиком (налоговым агентом) налоговой отчетности, сведений уполномоченных государственных органов, а также других документов и сведений о деятельности налогоплательщика.

Целью камерального контроля является предоставление налогоплательщику права самостоятельного устранения нарушений , выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля, путем постановки на регистрационный учет в налоговых органах и (или) представления налоговой отчетности в соответствии со статьей 96 Налогового кодекса и (или) уплаты налогов и платежей в бюджет.

Пункт 2 статьи 96 Налогового кодекса предусматривает два способа исполнения уведомления об устранении нарушений, выявленных по результатам камерального контроля, налогоплательщиком:

1. в случае согласия - посредством устранения выявленных нарушений;

2. в случае несогласия - посредством представления пояснения по выявленным нарушениям на бумажном или электронном носителе.

При этом в случае несогласия с указанными в уведомлении нарушениями:

a) со средней степенью риска - путем представления пояснения об отсутствии нарушений;

b) с высокой степенью риска - путем представления пояснения с указанием обстоятельств, подтвержденных документами по осуществлению операций (сделок), указанных в уведомлении. Исполнение уведомления осуществляется налогоплательщиком в течение тридцати рабочих дней со дня, следующего за днем его вручения.

Согласно пункту 1 статьи 96 НК в случае выявления нарушений по результатам камерального контроля оформляются:

1. по нарушениям с высокой степенью риска - уведомление об устранении нарушений, выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля, с приложением описания выявленных нарушений и их степени риска.

При этом нарушениями с высокой степенью риска являются нарушения, выявленные по результатам камерального контроля, проведенного после выписки счетов-фактур в электронной форме в целях установления фактического совершения оборота по реализации товаров, оказанию работ и услуг;

2. по нарушениям со средней степенью риска - уведомление об устранении нарушений, выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля, с приложением описания выявленных нарушений и их степени риска;

3. по нарушениям с низкой степенью риска - извещение о нарушениях, выявленных по результатам камерального контроля, с приложением описания выявленных нарушений и их степени риска.

Частями первой и второй статьи 79 АППК установлено, что административный акт должен быть законным и обоснованным.

Административный акт должен быть ясным для понимания, обеспечивать единообразное применение, исчерпывающе определять круг лиц, на которых распространяется его действие.

Изложенное означает, что уведомление должно быть законным, обоснованным, включать описание выявленных нарушений, а его содержание должно быть ясным, мотивированным с отражением обнаруженных и вменяемых нарушений.

Между тем, из материалов дела следует, что уведомление не отвечает критериям законности и обоснованности, предъявляемым к административному акту статьей 79 АППК. Так, постановление суда от 13 февраля 2023 года, явившееся основанием для выставления оспариваемого уведомления, принятое в отношении Сарсенбинова Т.Б., не содержит конкретных обстоятельств по сделке с Товариществом, в нем не указаны какие-либо контрагенты и сделки, соответствующие им суммы, то есть не доказана недействительность сделки и фиктивность счета-фактуры.

Постановлением суда от 13 февраля 2023 года не обсуждался вопрос об электронном счете-фактуре от 21 января 2022 года, о его сумме. В нем не указаны номера и даты счетов-фактур, период (или периоды) осуществления предполагаемых операций. Указанный в нем период не совпадает с периодом, указанным в уведомлении.

Следовательно, указание как налоговым органом (в уведомлении, отзыве) , так и судом апелляционной инстанции о том, что выписанный СПК «СПК Кушнира» в адрес ТОО «КГМ трейд» электронный счетфактура (ESF-211040008902-20220121-22462503 от 21 января 2022 года на сумму 20 008 000 тенге) подпадает под критерии фиктивности, то есть выставление ее без соответствующего намерения на выполнение работ, оказание услуг, отгрузку товаров является незаконным.

Так, право на сбор и дачу такой оценки законодателем закреплено за органами досудебного расследования, а ее обоснованность надлежит установлению соответствующим приговором суда в рамках санкции статьи 216 УК. Согласно части первой статьи 19 Уголовного процессуального кодекса Республики Казахстан (далее - УПК) каждый считается невиновным, пока его виновность в совершении уголовного правонарушения не будет доказана в предусмотренном УПК порядке и установлена вступившим в законную силу приговором суда .

Частью второй статьи 76 ГПК определено, что обстоятельства, установленные вступившим в законную силу решением или постановлением суда по ранее рассмотренному гражданскому делу, обязательны для суда. Такие обстоятельства не доказываются вновь при разбирательстве других гражданских дел, в которых участвуют те же лица.

Аналогичная норма содержится в статье 119 АППК, предусматривающей преюдицию по административным делам. Приюдициальное значение в рамках настоящего иска должно иметь конкретно указанные факты касательно совершения действий по выписке счета-фактуры без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров, установленные и признанные незаконными вступившим в законную силу приговором суда , явившимся основанием для выставления уведомления.

Подпунктом 4) статьи 264 Налогового кодекса закреплено, что вычету не подлежат расходы по сумме, указанной в счете-фактуре и (или) ином документе, выписка которого признана вступившим в законную силу судебным актом или постановлением органа уголовного расследования о прекращении досудебного расследования по нереабилитирующим основаниям, совершенная субъектом частного предпринимательства без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров.

Пунктом 5 Нормативного постановления Верховного Суда Республики Казахстан №9 от 22 декабря 2022 года «О некоторых вопросах применения судами налогового законодательства» (далее - НП) разъяснено, что вступивший в законную силу приговор , которым действия лица по выписке счета-фактуры признаны совершенными без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров, то есть выписка фиктивного счета-фактуры, является основанием для исключения из вычетов расходов при исчислении КПН и исключения из зачета суммы НДС по приобретенным товарам, работам, услугам .

Это означает, что каждый факт совершенного преступления должен быть описан в приговоре либо постановлении о прекращении досудебного расследования по нереабилитирующим основаниям, которыми действия лица по выписке счета-фактуры в адрес предполагаемого контрагента признаны осуществленными без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров

Между тем, выводы суда апелляционной инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам административного дела, поскольку постановлением суда от 13 февраля 2023 года действия Товарищества на основании счета-фактуры и его выписки не признаны незаконными, им в качестве доказанности неоспоримого факта фиктивности сделки не принимались заключения экспертов.

Следовательно, обстоятельства, установленные постановлением суда от 13 февраля 2023 года, а также материалы прекращенного уголовного дела не могут трактоваться достаточными для выставления уведомления.

Административный орган, положив в основание выставления уведомления постановление суда от 13 февраля 2023 года, вошел в трактовку постановления по уголовному делу, что исходя из его содержания, норм УПК, НП в целом является грубым нарушением прав налогоплательщика.

Так, ответчик своим действием, то есть использованием постановления суда от 13 февраля 2023 года как основание для выставления уведомления, лишил Товарищество на его предусмотренное Налоговым кодексом право на дачу пояснения об отсутствии нарушений.

Пунктом 23 НП разъяснено, что налоговый орган вправе вынести решение о признании уведомления не исполненным в случае, когда пояснение не подлежит представлению налогоплательщиком (пункт 3 статьи 96 Налогового кодекса) и нарушения не устранены.

Так, подпунктом 1) пункта 3 статьи 96 Налогового кодекса регламентировано, что налогоплательщик не вправе представлять пояснение, указанное в подпункте 2) пункта 2 настоящей статьи, выявленным налоговыми органами по результатам камерального контроля на основании счета-фактуры и (или) иного документа, действие (действия) по выписке которых признаны вступившим в законную силу судебным актом или постановлением органа уголовного преследования о прекращении досудебного расследования по нереабилитирующим основаниям, совершенным (совершенными) субъектом частного предпринимательства без фактического выполнения работ, оказания услуг, отгрузки товаров.

Исходя из изложенного таких обстоятельств и оснований, послуживших для вынесения уведомления, не установлено.

В случае соблюдения нарушенных прав на самостоятельное устранение вменяемых нарушений итог камерального контроля был бы иным, подпадающим под его цели. Тогда как вместо обеспечения законности налоговый орган в основание уведомление отнес судебный акт, не относимый к обстоятельствам для вменения описанных нарушений.

Ввиду изложенного оспариваемое уведомление, выставленное в адрес Товарищества, в имеющемся виде, нельзя признать законным и обоснованным ввиду несоответствия его к критериям, предъявляемым как Налоговым кодексом, так и АППК к административному акту.

III. Касательно существа уведомления.

Пунктом 23 НП разъяснено, что при рассмотрении исков об оспаривании уведомлений об устранении нарушений, предусмотренных подпунктами 2) и 3) пункта 3 статьи 96 Налогового кодекса, выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля, суд обязан дать оценку и исследовать доказательства, предоставленные налогоплательщиком в подтверждение фактического получения товаров, работ, услуг.

Из чего следует, что судом в рамках АППК, несмотря на наличие судебного акта, послужившего основанием для налогового органа к выставлению уведомления, подлежат исследованию и даче оценке доказательства о состоятельности сделки, за исключением тех, которые судебными актами по уголовным и гражданским делам признаны выписанными, заключенными преступным путем, с отсутствием намерений у сторон на фактическое исполнение условий сделки.

Учитывая, что фактически по обстоятельствам административного дела такой судебный акт отсутствует, суд первой инстанции обоснованно вошел в обсуждение вопроса законности и обоснованности существа уведомления.

Судебная коллегия соглашается с выводами суда первой инстанции касательно доказанности факта состоятельности сделки, так как Товариществом в суде доказан факт поставки.

Подпунктом 1) части второй и частью третьей статьи 129 АППК предусмотрено, что бремя доказывания по иску об оспаривании несет ответчик, принявший обременительный административный акт. Ответчик может ссылаться лишь на те обоснования, которые упомянуты в административном акте. Однако ответчиком в ходе судебных заседаний не доказано и не предоставлены исчерпывающие доказательства, что оспариваемое уведомление вынесено законно и обоснованно. Напротив установлены неверная трактовка и интерпретация как процедурных, так и материальных норм, чем грубо нарушены права и законные интересы истца.

В контексте изложенного судебная коллегия вывод суда первой инстанции об удовлетворении иска по вышеописанным основаниям, в том числе дополненным при рассмотрении судом кассационной инстанции, считает законным и обоснованным, поскольку у налогового органа для выставления оспариваемого уведомления отсутствовало основание, которое им было использовано.

Следовательно, судом первой инстанции обстоятельствам дела и представленным сторонами по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка, а нормы материального и процессуального права применены правильно.

Нарушение принципов административных процедур и административного судопроизводства в зависимости от его характера и существенности в соответствии с требованиями части четвертой статьи 6 АППК влечет отмену вынесенного судебного акта.

Допущенное судом апелляционной инстанции несоответствие выводов обстоятельствам спора, ошибочная оценка доказательств являются основаниями для отмены обжалуемого судебного акта.

Учитывая, что по делу не требуется сбора и дополнительной проверки доказательств, судебная коллегия считает необходимым постановление суда апелляционной инстанции отменить с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

Руководствуясь статьей 169 АППК, подпунктом 2) части второй статьи 451 ГПК, судебная коллегия

ПОСТАНОВИЛА:

Постановление судебной коллегии по административным делам Павлодарского областного суда от 20 февраля 2024 года по данному делу отменить.

Решение специализированного межрайонного административного суда Павлодарской области от 16 ноября 2023 года оставить в силе.

Кассационную жалобу истца ТОО «КГМ трейд», кассационное ходатайство прокурора Павлодарской области удовлетворить.

Председательствующий

Судьи

А. Тукиев

Ж. Ермагамбетова Б. Нажмиденов