Министерством финансов Республики Казахстан (далее – уполномоченный орган) получена апелляционная жалоба Компании «А» на уведомление о результатах проверки территориального Департамента государственных доходов (далее - налоговый орган) о начислении налога на добавленную стоимость на произведенные товары, выполненные работы и оказанные услуги на территории РК (НДС) и сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена комплексная налоговая проверка Компании «А» по вопросу подтверждения достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату за период 01.07.2016г. по 31.03.2017г., по результатам которой вынесено уведомление от 10.07.2017г. о начислении НДС в сумме 2 500,8 тыс.тенге, и сумме превышения НДС, относимого в зачет, над суммой начисленного налога, не подтвержденной к возврату, не подлежащей уплате в бюджет в размере 17 003,4 тыс.тенге.

Основанием для начисления обжалуемой суммы налога и отказа в возврате суммы превышения НДС послужили нарушения, выявленные в результате применения СУР и по результатам встречных проверок.

С данным выводом налогового органа Компания «А» не согласна и считает, что налоговая проверка проведена за период, начиная с 4 квартала 2016 года по 1 квартал 2017 года. В результате, в ходе налоговой проверки проверяющими, в нарушение пункта 2 Правил применения системы управления рисками в целях подтверждения суммы превышения НДС, предъявленных к возврату, утвержденных постановлением Правительства РК от 27.03.2013г. №279 (далее – Правила применения СУР), сформирован аналитический отчет Пирамида по поставщикам за весь проверяемый период.

Компания «А» не оспаривает начисление НДС по результатам налоговой проверки за 4 квартал 2016 года и за 1 квартал 2017 года в сумме 2 500,8 тыс.тенге, однако не согласно с тем, что данное начисление НДС исключено проверяющими из суммы НДС, подлежащей возврату за 3 квартал 2016 года.

Таким образом, по мнению Компания «А», сумма НДС, подлежащая возврату составляет 9 821,7 тыс.тенге, а не подлежащая возврату в сумме 7 181,8 тыс.тенге, в том числе по результатам встречных проверок в сумме 19,8 тыс.тенге, а также в результате применения СУР в сумме 7 162,0 тыс.тенге (17 003,4-9 821,6).

Проверив доводы налогоплательщика, исследовав представленные налоговым органом материалы, уполномоченный орган пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 635 Кодекса РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 10.12.2008г. (Налоговый кодекс) тематическая проверка по подтверждению достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату, проводится в отношении налогоплательщика, представившего декларацию по НДС с указанием требования о возврате превышения НДС.

При этом в проверяемый период включаются налоговый период, за который представлена декларация по НДС с указанием требования о возврате превышения НДС, а также предыдущие налоговые периоды, за которые не проводились проверки по данному виду налога, но не превышающие срока исковой давности, установленного статьей 46 Налогового кодекса.

Таким образом, при проведении тематической проверки по подтверждению достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату, в проверяемый период включаются налоговый период, за который представлена декларация по НДС с указанием требования о возврате превышения НДС, а также предыдущие налоговые периоды, за которые не проводились проверки по данному виду налога, но не превышающие срока исковой давности, установленного статьей 46 Налогового кодекса.

В рассматриваемом случае, тематическая налоговая проверка Компании «А» по предписанию №299 от 26.05.2017г. проведена согласно представленной Компанией «А» декларации по НДС за 1 квартал 2017 года с указанием требования о возврате превышения НДС за 3 квартал 2016 года на общую сумму 17 003,4 тыс.тенге.

При этом, учитывая, что налоговыми органами предыдущая налоговая проверка по вопросу подтверждения достоверности сумм НДС была проведена за период с 01.01.2015г. по 30.09.2016г. (акт №919 от 14.02.2017г.), то определение налогового периода, начиная с 01.07.2016г. по 31.03.2017г. в соответствии с требованиями статьи 635 Налогового кодекса является правомерным, а приведенные доводы Компании «А» в указанной части являются несостоятельными.

В соответствии со статьей 625 Налогового кодекса СУР основана на оценке рисков и включает меры, вырабатываемые и (или) применяемые налоговыми органами в целях выявления и предупреждения риска. Риском признается вероятность неисполнения и (или) неполного исполнения налогового обязательства налогоплательщиком (налоговым агентом), которые могли и (или) могут нанести ущерб государству. На основе результатов оценки рисков осуществляется дифференцированное применение форм налогового контроля, одной из которых является налоговая проверка.

СУР используется при осуществлении налогового контроля с целью подтверждения суммы превышения НДС, подлежащего возврату. При этом, критерии степени риска и порядок применения СУР в целях подтверждения суммы превышения НДС, предъявленной к возврату, определяются Правительством Республики Казахстан.

Необходимо отметить, что порядок применения СУР в целях подтверждения суммы превышения НДС, предъявленной к возврату, определен Правилами СУР.

В соответствии с пунктами 4 и 5 Правил применения СУР в целях подтверждения суммы превышения НДС, предъявленной к возврату, предусмотрено, что показатели деятельности налогоплательщика, представившего требование о возврате, оцениваются с использованием критериев степени риска, утвержденных Правительством РК. Баллы по критериям, по которым установлено соответствие показателям деятельности налогоплательщика, суммируются для определения общего суммарного итога по всем критериям, который используется для отнесения налогоплательщиков к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска.

В соответствии с пунктом 6 Правил СУР в случае, если суммарный итог баллов по результатам оценки с использованием критериев составляет тридцать пять и более баллов, налогоплательщик относится к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска.

Согласно пункту 8 Правил СУР в отношении налогоплательщиков, отнесенных к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска, налоговый орган формирует аналитический отчет «Пирамида по поставщикам».

При этом пунктами 12, 13 Правил СУР определено, что в случаях выявления по результатам аналитического отчета у поставщиков товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства, возврат суммы превышения НДС производится в пределах предъявленных сумм, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены нарушения налогового законодательства, в том числе с учетом положений статьи 635 Налогового кодекса, а также при наличии фактов, указанных в подпунктах 1)-3) данной статьи.

Сумма превышения НДС, подлежащая возврату, определяется в следующем порядке:

1. устанавливается наименьшая из сумм НДС, отнесенных в зачет поставщиками товаров, работ, услуг, начиная от каждого налогоплательщика, по которому установлены нарушения налогового законодательства, до налогоплательщика, представившего требование о возврате;

2. устанавливается наименьшая из следующих сумм:

суммы НДС, суммарно сложившейся из сумм НДС, определенных в соответствии с подпунктом 1) настоящего пункта,

и

суммы НДС, отнесенной в зачет налогоплательщиком, представившим требование о возврате, от непосредственного поставщика;

3. из предъявленной к возврату суммы превышения НДС вычитаются суммы НДС, определенные в порядке, указанном в подпункте 2) настоящего пункта.

Возврат оставшейся суммы превышения НДС, за исключением случаев, указанных в пунктах 10, 12 статьи 635 Налогового кодекса, производится по мере устранения поставщиками товаров, работ, услуг нарушений налогового законодательства путем включения налогоплательщиком данной суммы в требование о возврате за последующие налоговые периоды. При этом должностным лицом налогового органа, осуществляющим тематическую проверку по подтверждению достоверности сумм НДС, предъявленных к возврату, в обязательном порядке анализируются результаты аналитического отчета по таким поставщикам.

Таким образом, в соответствии со статьей 625 Налогового кодекса и Правилами СУР возврат суммы превышения НДС производится в пределах предъявленных сумм, уменьшенных на суммы превышения НДС, приходящиеся на поставщиков товаров, работ, услуг, у которых установлены нарушения налогового законодательства.

В рассматриваемом случае, поскольку период проведения тематической проверки составил с 01.07.2016г. по 31.03.2017г., соответственно, проверяющими в ходе проведения проверки использованы результаты аналитических отчетов «Пирамида по поставщикам», сформированных за указанный проверяемый период.

При этом, показатели деятельности Компании «А», представившей требование о возврате превышения НДС, в соответствии с положениями Правил применения СУР протестированы с использованием критериев степени риска.

По результатам проведенного тестирования суммарный итог по результатам оценки составил 60 баллов, соответственно, Компания «А» отнесена к категории налогоплательщиков, находящихся в зоне риска.

Согласно аналитическому отчету «Пирамида по поставщикам» у поставщиков последующих уровней дополнительно выявлены нарушения налогового законодательства, при этом, наименьшая сумма выявленных нарушений у поставщиков различных уровней по результатам тематической проверки составила сумму 16 035,0 тыс.тенге.

Кроме того, поскольку по результатам налоговой проверки за проверяемый период установлены нарушения по результатам встречных проверок в сумме 19,8 тыс.тенге, а также произведено начисление НДС в сумме 2 500,8 тыс.тенге, соответственно, общая сумма выявленных нарушений за проверяемый период составила в размере 18 555,6 тыс.тенге (16 035,0 + 2 500,8 +19,8), а сумма НДС, подтвержденная и подлежащая к возврату составила 0 тенге.

Необходимо отметить, что согласно пункту 9 статьи 635 Налогового кодекса не производится возврат НДС в пределах сумм, по которым на дату завершения налоговой проверки не подтверждена достоверность сумм НДС.

Таким образом, в соответствии со статьями 625 и 635 Налогового кодекса, результаты тематической налоговой проверки в части применения СУР за весь проверяемый период, соответственно, не подтверждение достоверности предъявленной к возврату суммы превышения НДС в размере 16 035,0 тыс.тенге являются обоснованными, а жалоба не подлежит удовлетворению.

По итогам заседания Апелляционной комиссии принято решение признать действия налогового органа правомерными.